Un pâtissier tient un laboratoire et une boutique à Paris, y fabrique ses gâteaux chaque matin, y emploie deux tourriers et y encaisse une clientèle de quartier, mais les factures sont émises par une société immatriculée à Dubaï dont il est l’associé unique. Le montage, vendu par des agences d’expatriation comme une optimisation simple, repose sur une idée fausse : la nationalité de la facture déciderait du lieu de l’impôt. En droit français, c’est l’inverse qui s’applique. Quand le service est rendu pour l’essentiel à Paris, l’article 155 A du code général des impôts permet au fisc d’imposer les sommes entre les mains du pâtissier lui-même. Quand le laboratoire, les salariés et les décisions sont à Paris, la société de Dubaï est regardée comme dirigée depuis la France et ses bénéfices y sont taxés. Les ventes du comptoir parisien relèvent de la TVA française, les comptes ouverts aux Émirats doivent être déclarés, et l’exercice du métier de pâtissier exige un diplôme ou une expérience que la société écran ne remplace pas. Pour une vue d’ensemble de ces mécanismes, la lecture de l’analyse d’ensemble de la facturation de clients en France depuis une société étrangère en y restant éclaire chaque étape du raisonnement de l’administration. La première partie explique pourquoi le redressement tombe, la seconde traite la TVA, la qualification artisanale, les règles sanitaires et les voies de recours ouvertes à Paris et en Île-de-France.
I. Pourquoi le fisc rattache à Paris les recettes de la société à Dubaï du pâtissier resté en France
A. L’article 155 A du code général des impôts impose à Paris les sommes versées à Dubaï pour des gâteaux fabriqués et vendus à Paris
L’article 155 A vise les montages dans lesquels une personne installée en France fait facturer par une structure étrangère des prestations qu’elle accomplit elle-même. Son premier paragraphe dispose : « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services ou de l’exploitation commerciale de droits attachés à l’image, au nom ou à la voix d’une ou de plusieurs personnes, de l’usage de droits d’auteurs ou de droits voisins ou de la propriété industrielle ou commerciale ou de droits assimilés, rendus ou concédés par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières : – soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit ces sommes ; – soit, lorsqu’elles n’établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que celle donnant lieu au paiement de ces sommes ; – soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit ces sommes est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l’article 238 A » (article 155 A du code général des impôts). Trois branches alternatives, dont une suffit au fisc : le contrôle de la société étrangère par le prestataire français, l’absence d’activité propre prépondérante de cette société, ou sa localisation dans un État à régime fiscal privilégié.
Pour le pâtissier parisien, les trois branches se referment presque toujours ensemble. Associé unique de la société de Dubaï, il la contrôle directement. Cette société, qui se borne à émettre les factures des gâteaux fabriqués rue de Belleville ou avenue de Saint-Ouen, n’exerce aucune activité industrielle ou commerciale propre distincte de l’encaissement. Et les Émirats arabes unis, où l’impôt sur les bénéfices est nul ou très inférieur au niveau français, relèvent du régime fiscal privilégié : l’article 238 A retient ce critère lorsque les personnes « n’y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de 40 % ou plus à celui de l’impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies » (article 238 A du code général des impôts).
Le Conseil d’État a fixé la méthode d’application de ce texte dans un arrêt du 4 novembre 2020 rendu à propos d’un pilote d’hélicoptères facturé par une société établie à Jersey : « Les prestations dont la rémunération est susceptible d’être imposée, en application de ces dispositions, entre les mains de la personne qui les a effectuées correspondent à un service rendu pour l’essentiel par elle et pour lequel la facturation par une personne domiciliée ou établie hors de France ne trouve aucune contrepartie réelle dans une intervention propre de cette dernière, permettant de regarder ce service comme ayant été rendu pour son compte » (Conseil d’État, 8e et 3e chambres réunies, 4 novembre 2020, n° 436367). Transposé au laboratoire parisien, le test est redoutable : les éclairs, les mille-feuilles et les pièces montées sont pétris, cuits et glacés à Paris, par des mains installées à Paris, pour des clients servis à Paris. La société de Dubaï n’apporte ni four, ni tour, ni recette propre. Sa facturation ne trouve aucune contrepartie réelle dans une intervention qui lui serait propre, et le service est regardé comme rendu pour le compte du pâtissier.
La cour administrative d’appel de Paris a appliqué la même grille à un ingénieur-conseil facturé par une société libanaise interposée entre lui et un client français : la cour relève que le service rendu par l’intéressé « constitue la composante essentielle de la prestation facturée » par la société étrangère et que cette facturation « ne trouve aucune contrepartie réelle dans une intervention propre de cette dernière », puis elle rappelle que c’est au prestataire, comme les dispositions précitées de l’article 155 A lui en font l’obligation, d’établir que la société étrangère aurait exercé, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale distincte de la prestation de services (cour administrative d’appel de Paris, 31 mai 2018, n° 17PA02260). La charge de la preuve pèse donc sur le pâtissier : c’est à lui d’établir, chiffres à l’appui, que la société de Dubaï exerce une activité propre prépondérante. Des attestations vagues sur une activité commerciale locale, sans indication chiffrée, ne suffisent pas, comme la cour l’a jugé dans cette même affaire. Un site vitrine, un bureau partagé et quelques lignes de consulting ne feront pas le poids face au laboratoire parisien qui produit l’intégralité du chiffre d’affaires.
Deux conséquences pratiques découlent de cette analyse. D’abord, l’application de l’article 155 A n’est pas subordonnée à l’appréhension effective des sommes par le pâtissier : même si les fonds restent sur le compte de Dubaï et ne sont jamais rapatriés, l’imposition est établie à son nom en France. Ensuite, quand l’administration découvre que l’activité parisienne s’exerçait sans immatriculation ni déclaration, elle assortit les droits rappelés de la majoration pour activité occulte : « 80 % en cas de découverte d’une activité occulte » (article 1728 du code général des impôts). Le redressement porte alors sur les recettes reconstituées, majorées de 80 %, avec intérêts de retard.
Enfin, si le pâtissier facture à sa société de Dubaï des « management fees », des redevances de marque ou des refacturations de matières premières pour vider artificiellement une base restée en France, l’article 57 permet de réintégrer dans les résultats français « les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen » (article 57 du code général des impôts), sans qu’une condition de dépendance soit exigée quand le bénéficiaire est établi dans un État à régime fiscal privilégié.
B. La société de Dubaï est regardée comme dirigée depuis Paris quand le laboratoire, les salariés et les décisions y sont
Parallèlement à l’article 155 A, qui frappe le prestataire personne physique, l’administration dispose d’une seconde arme dirigée contre la société elle-même : la regarder comme fiscalement française parce que son siège de direction effective se trouve à Paris. Le raisonnement part du domicile fiscal des personnes : « Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire », puis : « c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques » (article 4 B du code général des impôts). Le pâtissier qui dort, travaille et vend à Paris remplit ces critères dès le premier. Pour la société, le critère symétrique est le lieu où s’exerce sa direction effective, et les conventions fiscales conclues par la France suivant le modèle de l’OCDE tranchent les cas de double résidence en retenant l’État du siège de direction effective.
L’arrêt Anotech de la cour administrative d’appel de Paris, rendu le 11 décembre 2024 à propos d’une société britannique de services d’ingénierie dont les dirigeants résidaient en France, décrit le faisceau d’indices que le fisc reconstitue : réunions des dirigeants tenues en France, décisions de distribution et d’augmentation de capital signées en France, stratégie commerciale, rapports avec les fournisseurs et les banques déterminés depuis la France, dirigeants résidents français sans présence constatable sur le sol étranger, siège étranger domicilié au bureau du comptable local sans salarié propre. La cour en déduit que « les affaires commerciales, juridiques, fiscales, comptables, logistiques, étant, de manière quasi-exclusive, gérées depuis la France, et le siège social situé au Royaume-Uni étant dépourvu de substance », la société « doit être regardée, au titre des exercices en litige, comme ayant eu en France son siège de direction effective » (cour administrative d’appel de Paris, 11 décembre 2024, n° 23PA01641), le siège étranger n’ayant « qu’une fonction de boîte aux lettres ». Chaque trait de ce portrait colle au pâtissier de Paris : le fournil est parisien, les apprentis sont embauchés à Paris, les commandes des weddings cakes se négocient au comptoir parisien, les fournisseurs de beurre AOP et de chocolat de couverture livrent à Paris, et le compte de Dubaï ne sert qu’à encaisser.
Une fois la société regardée comme dirigée depuis la France, l’impôt sur les sociétés s’applique : « en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France » (article 209 du code général des impôts), et une entreprise dont la direction effective est à Paris est exploitée en France. Le rappel comprend alors l’impôt sur les sociétés sur les bénéfices reconstitués du laboratoire, les contributions additionnelles et les pénalités.
Le statut d’associé de la société de Dubaï expose en outre au régime des entités étrangères à régime privilégié : « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique » établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié, « les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu’elle détient directement ou indirectement » (article 123 bis du code général des impôts). Associé unique résidant à Paris, le pâtissier dépasse très largement le seuil de 10 %, et les bénéfices non distribués de la société de Dubaï deviennent imposables chaque année entre ses mains comme revenus de capitaux mobiliers, sauf à démontrer une activité économique réelle de la société aux Émirats.
II. TVA parisienne, qualification de pâtissier et contestation du redressement à Paris et en Île-de-France
A. Les ventes du comptoir parisien relèvent de la TVA française, les comptes de Dubaï doivent être déclarés, et un départ précipité déclenche l’exit tax
La TVA suit la réalité matérielle de l’opération. Les gâteaux fabriqués et remis aux clients dans la boutique parisienne sont des opérations réalisées en France, et la société qui les encaisse, dès lors qu’elle est regardée comme exploitée depuis la France, doit y remplir toutes ses obligations : immatriculation, facturation conforme, déclarations et paiement. Pour les prestations de services, la règle de territorialité retient le lieu du preneur : « Le lieu des prestations de services est situé en France : 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu’il a en France : a) Le siège de son activité économique » et « 2° Lorsque le preneur est une personne non assujettie, si le prestataire : a) A établi en France le siège de son activité économique » (article 259 du code général des impôts, applicable, abrogation différée au 1er janvier 2027). Les ateliers de pâtisserie, les cours dispensés au laboratoire parisien et les pièces montées livrées à des clients franciliens non assujettis relèvent donc de la TVA française, que la facture porte un en-tête de Dubaï ou non. En pratique, le fisc reconstitue le chiffre d’affaires à partir des relevés bancaires, des tickets de caisse, des bons de livraison et des carnets de commandes, puis rappelle la TVA avec pénalités.
Les comptes bancaires ouverts aux Émirats pour encaisser les recettes doivent être déclarés chaque année : « Les personnes physiques, les associations, les sociétés n’ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l’étranger » (article 1649 A du code général des impôts). Le défaut de déclaration est sanctionné par une amende par compte et par année, et surtout la loi attache une présomption redoutable aux mouvements : « Les sommes, titres ou valeurs transférés à l’étranger ou en provenance de l’étranger par l’intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables. » Chaque virement du compte de Dubaï vers un fournisseur parisien ou vers le compte personnel du pâtissier devient ainsi, sauf preuve contraire apportée par lui, un revenu imposable en France.
Face au redressement, certains pâtissiers envisagent de quitter la France pour s’installer aux Émirats et purger le passé. Ce départ déclenche l’exit tax : « Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux, valeurs, titres ou droits mentionnés au 1 du I de l’article 150-0 A » (article 167 bis du code général des impôts), lorsque les titres représentent au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société ou que leur valeur globale excède 800 000 euros. Les parts de la société de Dubaï, valorisées d’après les bénéfices du laboratoire parisien, entrent dans cette assiette. Le départ n’efface ni les rappels des années passées ni les majorations, et il ajoute une imposition immédiate sur la valeur de la structure.
B. Sans diplôme de pâtissier ni expérience, le laboratoire parisien est en faute, et le redressement se conteste devant le tribunal administratif de Paris
La pâtisserie est en France un métier artisanal réglementé : l’exercice effectif et permanent du métier exige une qualification professionnelle. L’Institut national de la propriété industrielle, qui tient l’annuaire officiel des activités, indique que le pâtissier doit détenir un certificat d’aptitude professionnelle, un brevet d’études professionnelles ou un diplôme ou titre de niveau égal ou supérieur, ou justifier de trois années d’expérience professionnelle effective sur le territoire de l’Union européenne ou d’un autre État partie à l’accord sur l’Espace économique européen, et vise notamment le CAP de spécialité pâtissier (fiche Pâtissier de l’INPI, annuaire des activités et professions). Le dirigeant d’une société artisanale ne peut pas s’abriter derrière la personne morale : lorsqu’une activité artisanale est exercée en société, le dirigeant doit justifier lui-même du diplôme, du titre ou de l’expérience dans le métier exercé, et les justificatifs sont exigés lors de l’immatriculation au Registre national des entreprises par le guichet des formalités (service-public.fr, qualité d’artisan et qualification professionnelle). Un pâtissier sans CAP qui fait tourner son labo parisien sous couvert d’une société de Dubaï cumule donc le risque fiscal et le risque d’exercice sans qualification, constaté par la chambre de métiers et de l’artisanat d’Île-de-France et sanctionné pénalement.
À la qualification s’ajoute le paquet hygiène : le laboratoire parisien qui fabrique des denrées d’origine animale et des produits à base de crème est soumis aux règles sanitaires européennes et nationales, à l’obligation de déclaration ou d’agrément sanitaire de l’établissement auprès des services vétérinaires, au plan de maîtrise sanitaire et aux contrôles de la direction départementale de la protection des populations de Paris. Une fermeture administrative pour manquement grave aux règles d’hygiène ruine en quelques jours la réputation d’une boutique de quartier, et les procès-verbaux dressés lors de ces contrôles alimentent ensuite le dossier du fisc sur la réalité de l’exploitation parisienne.
Quand la proposition de rectification arrive, la contestation suit un chemin balisé. D’abord la phase amiable : réponse écrite à la proposition dans le délai imparti, demande d’entretien avec le supérieur hiérarchique du vérificateur puis avec l’interlocuteur départemental, en apportant les pièces qui manquaient au dossier, comptabilité reconstituée, factures fournisseurs, relevés bancaires complets, justificatifs de l’activité réelle de la société de Dubaï si elle en a une. Les axes de défense sérieux sont peu nombreux mais existent : démontrer, chiffres à l’appui, que la société émirienne exerce une activité industrielle ou commerciale propre et prépondérante distincte de l’encaissement, établir que le service n’a pas été rendu pour l’essentiel en France, discuter la reconstitution du chiffre d’affaires poste par poste, ou contester la majoration de 80 % en établissant l’absence de dissimulation et de caractère occulte de l’activité.
À Paris et en Île-de-France, le contentieux fiscal du pâtissier redressé relève du tribunal administratif de Paris pour un contribuable domicilié dans la capitale, avec appel devant la cour administrative d’appel de Paris, celle-là même qui a jugé les affaires Tradeatweb et Anotech citées plus haut. Le recours doit être précédé d’une réclamation adressée au service des impôts, et les délais courent vite : six mois pour saisir le tribunal après le rejet explicite ou implicite de la réclamation. Devant le juge, la discussion porte sur la charge de la preuve, article par article : au fisc de prouver que le service a été rendu pour l’essentiel en France et que la facturation étrangère est sans contrepartie réelle, au contribuable de prouver l’activité propre prépondérante de la société étrangère. Les relevés bancaires de Dubaï, les contrats de bail du laboratoire parisien, les bulletins de paie des tourriers, les bons de commande des fournisseurs et les échanges de messages avec les clients forment le dossier décisif, dans un sens comme dans l’autre.
Conclusion
Le pâtissier qui fabrique et vend à Paris tout en facturant depuis Dubaï ne déplace ni son impôt ni son risque : l’article 155 A rattache les recettes à ses mains parce que le service est rendu pour l’essentiel en France sans contrepartie réelle de la société écran, le siège de direction effective replace la société sous l’impôt français quand le laboratoire, les salariés et les décisions sont parisiens, la TVA française frappe les ventes du comptoir, les comptes émiratis non déclarés créent une présomption de revenus, et l’exercice sans CAP ni expérience ajoute une faute artisanale et sanitaire au dossier fiscal. La seule stratégie durable consiste à choisir : exploiter réellement aux Émirats avec une substance vérifiable, ou assumer en France une structure déclarée, qualifiée et contrôlée, avant que le fisc ne reconstitue lui-même le chiffre d’affaires du laboratoire.