Créer une société à Dubaï est présenté comme une formalité rapide : une licence, une adresse, un compte bancaire et des factures émises depuis les Émirats arabes unis. Pour un groupe qui travaille encore avec la France, la question décisive est pourtant moins l’adresse commerciale que la traçabilité des bénéfices, des fonctions et des entités. La déclaration pays par pays, souvent appelée « DAC4 », peut révéler la place d’une société à Dubaï dans un groupe dépassant 750 millions d’euros de chiffre d’affaires consolidé. Elle ne rend pas, à elle seule, tous les bénéfices imposables en France. Elle donne cependant à l’administration une vue d’ensemble pour rapprocher les chiffres du groupe avec le siège de direction effective, l’établissement stable, les prix de transfert, l’article 155 A, l’article 123 bis, la TVA ou encore le transfert de siège. Une agence d’expatriation qui promet une société étrangère « sans risque français » ne répond généralement pas à la question essentielle : qui décide, qui travaille, qui facture, qui détient les actifs et quelles déclarations correspondent à ces faits ? Ce dossier explique quand le formulaire 2258-SD devient pertinent, ce qu’une entité française doit vérifier lorsque la tête de groupe est à Dubaï et comment préparer les pièces avant un contrôle fiscal français.
I. Créer une société à Dubaï oblige-t-il à déposer une déclaration pays par pays en France ?
A. Quel groupe atteint le seuil de 750 millions et quand le formulaire 2258-SD devient-il obligatoire ?
La première erreur consiste à assimiler la création d’une société à Dubaï à une obligation automatique de déclaration pays par pays. Le dispositif vise les groupes multinationaux qui franchissent un seuil de taille déterminé. Une société émirienne isolée, détenue par un entrepreneur français, qui ne consolide pas d’autres entités et dont le chiffre d’affaires est très inférieur au seuil n’a pas à déposer une déclaration pays par pays simplement parce qu’elle est immatriculée à Dubaï. Cette absence de formulaire ne signifie pas pour autant que l’activité échappe à l’impôt français. Elle signifie seulement que le mécanisme CbCR n’est pas le premier outil mobilisé.
En droit français, le point de départ est l’article 223 quinquies C du code général des impôts. Le texte impose une déclaration comportant la répartition pays par pays des bénéfices, des agrégats économiques, comptables et fiscaux, ainsi que des informations sur la localisation et l’activité des entités du groupe. Il prévoit une souscription dématérialisée « dans les douze mois suivant la clôture de l’exercice ». Cette échéance de douze mois ne doit pas être confondue avec le délai de dépôt de la liasse fiscale française, ni avec le délai de la déclaration annuelle de prix de transfert.
Cette analyse CbCR complète le cadre fiscal français de la direction effective et de l’établissement stable à Dubaï. Le lien entre les deux sujets est pratique : le rapport pays par pays montre la répartition des chiffres, tandis que les fonctions, les personnes et les décisions permettent d’expliquer cette répartition. Il ne s’agit pas de traiter deux fois le même sujet, mais de relier la déclaration de groupe au risque concret qui concerne l’entité française.
Le dispositif français recherche une personne morale établie en France qui réunit plusieurs critères cumulatifs. Elle doit, en pratique, être liée à un groupe établissant des comptes consolidés, détenir ou contrôler des entités étrangères ou des succursales étrangères, appartenir à un groupe dont le chiffre d’affaires consolidé atteint au moins 750 millions d’euros et ne pas être elle-même détenue par une autre entité remplissant les conditions de tête de groupe. Le texte doit être relu dans sa version applicable à l’exercice concerné, car le rôle de l’entité déclarante, la désignation par la tête de groupe et les règles d’échange peuvent modifier le déposant français.
Le seuil porte sur le chiffre d’affaires annuel hors taxes consolidé du groupe, et non sur les factures de la seule société à Dubaï. Il faut donc reconstituer le périmètre de consolidation : société mère, filiales détenues directement ou indirectement, succursales, entités contrôlées et éventuelles entités exclues des comptes consolidés. Une société qui réalise 20 millions d’euros à Dubaï peut appartenir à un groupe qui dépasse largement 750 millions. À l’inverse, une société qui réalise 300 millions d’euros seule, sans groupe multinational entrant dans le périmètre, ne franchit pas nécessairement le seuil du CbCR.
La déclaration pays par pays n’est pas un simple tableau des pays où des factures ont été émises. Elle met en regard, par territoire, le chiffre d’affaires avec des parties liées et indépendantes, le bénéfice ou la perte avant impôt, l’impôt sur les bénéfices acquitté et l’impôt exigible, le capital, les bénéfices non distribués, le nombre de salariés, les actifs corporels et la liste des entités avec la nature de leurs activités. Une société à Dubaï qui apparaît comme porteuse d’un bénéfice élevé, avec peu de salariés et peu d’actifs, ne fait pas automatiquement l’objet d’un redressement. Elle fournit néanmoins un sujet de questions lorsque les équipes, la négociation commerciale ou la propriété des actifs sont en France.
Le formulaire administratif à vérifier pour l’exercice concerné est le formulaire n° 2258-SD – Déclaration pays par pays. Le millésime, la notice, le service compétent et les modalités télédéclaratives doivent être contrôlés au moment du dépôt. Une copie de la déclaration, de la preuve de transmission et des éléments ayant servi à calculer les agrégats doit être conservée. Le groupe doit pouvoir expliquer pourquoi une entité figure dans un territoire, pourquoi une activité est classée comme recherche, détention d’actifs, financement, vente ou prestation de services et pourquoi les montants diffèrent des comptes locaux.
Le terme « DAC4 » renvoie au cadre européen d’échange automatique des déclarations pays par pays, transposé dans plusieurs États membres. La directive (UE) 2016/881 a organisé cet échange entre administrations fiscales. Cela ne signifie pas qu’une société de Dubaï, par le seul choix de cette ville, entre dans le droit européen. L’analyse dépend de la tête de groupe, des entités françaises constituantes, du dépôt effectué ailleurs, de l’équivalence de la déclaration étrangère et des mécanismes d’échange applicables. Une entité française doit éviter les deux excès : croire que le mot DAC4 impose toujours un dépôt en France, ou croire qu’une tête de groupe hors de l’Union européenne rend toute information invisible.
Le premier cas pratique est celui d’un groupe français. Une société mère française établit les comptes consolidés et possède une filiale commerciale à Dubaï. Le chiffre d’affaires consolidé atteint 900 millions d’euros. La société à Dubaï, qui réalise 80 millions d’euros avec des clients du Moyen-Orient, doit apparaître dans la répartition pays par pays, même si elle n’a pas d’obligation personnelle de déposer le formulaire. La société mère française doit aussi être capable d’expliquer le résultat de la filiale : personnel local, contrats, risques commerciaux, actifs, financement, prix d’achat, redevances et décisions prises depuis Paris ou depuis Dubaï.
Le deuxième cas est celui d’une tête de groupe située à Dubaï, contrôlant une société française. Le fait que la société mère soit hors de France ne clôt pas l’analyse. L’entité française doit vérifier si la tête de groupe est tenue de déposer une déclaration équivalente, si cette déclaration couvre tout le groupe, si l’échange avec la France est assuré et si le groupe l’a désignée comme entité déclarante. En cas de défaut de couverture ou de mécanisme de substitution, une obligation française peut naître. La réponse ne se déduit pas du seul certificat d’enregistrement émirien : elle exige la lecture de la structure, de la règle d’échange et de la documentation du groupe.
Le troisième cas est celui de l’entrepreneur qui fonde une société à Dubaï avec 2 millions d’euros de recettes, aucun salarié et des clients français. Le seuil CbCR est hors sujet, mais la société peut être dirigée depuis la France, y disposer d’un établissement stable, y réaliser une activité imposable ou y devoir appliquer des règles de TVA. Le fondateur peut être imposé en France sur ses revenus et, selon la détention, la nature des actifs et le régime étranger, être confronté à l’article 123 bis. L’absence de formulaire 2258-SD ne constitue donc pas une attestation de sécurité fiscale.
Le quatrième cas est celui d’une société à Dubaï qui appartient à une chaîne comprenant une holding au Luxembourg, une filiale au Portugal et une équipe de développement en Estonie. Le lieu d’incorporation de chaque entité ne suffit pas à déterminer son rôle. Il faut identifier l’entité qui consolide, les personnes qui prennent les décisions, les actifs détenus, les contrats et les risques assumés. La déclaration pays par pays donne une photographie du groupe ; les comptes, contrats et procès-verbaux doivent fournir le film des opérations. Une structure à plusieurs étages augmente le besoin de cohérence documentaire, elle ne supprime pas les obligations locales.
Le dépôt CbCR ne remplace pas les autres déclarations. Il ne tient pas lieu de déclaration annuelle de la politique de prix de transfert, de documentation de prix de transfert, de déclaration des dispositifs transfrontières ou de déclaration de TVA. Une entreprise peut ne pas atteindre 750 millions d’euros et être pourtant contrôlée sur ses transactions avec une société à Dubaï. Elle peut aussi atteindre le seuil mais avoir, en France, un déposant distinct de l’entité qui facture. Le bon réflexe consiste à dresser une table des obligations avant de remplir un formulaire, avec la personne tenue de déposer, le seuil, l’échéance, les données nécessaires et la preuve de transmission.
B. Quelle entité française doit déclarer si la société mère est à Dubaï ?
Lorsque la société mère ultime est à Dubaï, la question se déplace de la taille du groupe vers la qualité de l’entité française. Une filiale française peut être une « entité constitutive » du groupe sans être automatiquement la déposante. Elle doit toutefois connaître les informations pays par pays. Le groupe doit notamment savoir quelle entité a remis le rapport, quel État l’a reçu, à quelle date, sous quel numéro de déclaration et selon quelle règle d’échange les informations peuvent parvenir à la France.
Une précision actualisée doit être apportée pour les Émirats arabes unis. L’arrêté du 6 juillet 2017 pris pour l’application de l’article 223 quinquies C, dans sa version en vigueur au 31 août 2026, mentionne les « Emirats Arabes Unis » dans la liste applicable aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2023. Une société française n’est donc pas, par le seul fait que sa société mère soit résidente fiscale aux Émirats, automatiquement désignée comme déposante subsidiaire au motif que l’État de la mère serait absent de cette liste. Il faut encore vérifier la résidence fiscale réelle de la mère, l’exercice concerné, la désignation du déclarant et le fait que le rapport couvre bien l’ensemble du groupe.
Le formulaire n° 2258-SD 2026 confirme le seuil légal de 750 millions d’euros et rappelle que la filiale française peut transmettre les informations de l’ensemble du groupe lorsqu’elle est désignée ou lorsqu’elle ne peut démontrer qu’une autre entité a été désignée. Le même formulaire demande d’indiquer le pays qui transmet les données, la qualité de la déclarante et toutes les juridictions dans lesquelles se trouvent les entités constitutives. Ces cases permettent de détecter une erreur de raisonnement : la présence de Dubaï dans l’organigramme ne répond pas à la question « qui dépose ? ».
La société française doit demander une confirmation écrite à la tête de groupe : périmètre consolidé, chiffre d’affaires consolidé, entité déclarante, exercice, identifiant du dépôt, pays de dépôt et mécanisme de transmission. Une simple phrase dans un courriel disant « la société de Dubaï s’occupe de tout » ne permet pas de répondre à une demande française. Il faut récupérer le rapport ou, lorsque la confidentialité ne permet pas sa circulation intégrale, un relevé suffisamment précis des données qui concernent la France et les territoires du groupe.
Le mécanisme de substitution doit être distingué de la désignation volontaire. Une société française peut déposer parce qu’elle est l’entité désignée par la tête de groupe. Elle peut aussi déposer parce que les conditions de la réglementation rendent la France compétente en l’absence de rapport exploitable transmis par l’État de la tête de groupe. La présence d’un accord d’échange ne suffit pas si l’accord ne couvre pas l’exercice, le groupe ou les renseignements requis. La liste des États et le texte applicable doivent être vérifiés au moment de chaque exercice.
Le responsable français doit aussi éviter une confusion entre déclaration d’information et déclaration de résultat. Le formulaire 2258-SD ne détermine pas mécaniquement le bénéfice imposable de la société française. Il permet à l’administration de comparer les résultats de territoires. Une filiale française déficitaire peut être justifiée par une phase de lancement, des investissements ou des fonctions limitées ; une filiale très bénéficiaire peut l’être par des actifs et risques spécifiques. Dans chaque cas, les explications doivent correspondre aux contrats et aux faits, pas seulement à la rédaction du rapport.
La déclaration annuelle de prix de transfert est une obligation différente. L’article 223 quinquies B du CGI vise notamment les personnes morales établies en France dont le chiffre d’affaires ou l’actif brut atteint 50 millions d’euros, ainsi que certaines sociétés contrôlées ou contrôlantes. Le texte indique qu’elles « souscrivent une déclaration, par voie électronique, dans le délai de six mois qui suit l’échéance prévue au 1 de l’article 223 ». Cette déclaration décrit le groupe, la politique de prix de transfert et les transactions de l’entreprise française. Elle est beaucoup plus accessible en pratique aux groupes de taille moyenne que le CbCR.
Le seuil de 50 millions d’euros n’est pas un seuil de redressement. Il déclenche une obligation déclarative lorsque les autres conditions sont réunies. La notice et les commentaires du BOFiP relatif à l’obligation déclarative en matière de prix de transfert décrivent cette déclaration comme « une version allégée de la documentation relative à la politique de prix de transfert ». Une entité française qui appartient à un groupe avec une société à Dubaï doit donc apprécier séparément le CbCR, la déclaration 2257-SD et la documentation disponible en cas de contrôle.
La documentation complète relève de l’article L. 13 AA du livre des procédures fiscales. Le texte vise les entreprises françaises qui atteignent notamment 150 millions d’euros de chiffre d’affaires ou d’actif brut, ou qui sont liées à une entreprise répondant aux critères prévus. La documentation comprend un fichier principal et un fichier local, avec les informations sur le groupe, les fonctions, les actifs, les risques, les transactions et les méthodes de pleine concurrence. La documentation CbCR, la déclaration annuelle et le dossier L. 13 AA peuvent utiliser des chiffres communs, mais ils n’ont ni le même seuil ni le même niveau de détail.
Un groupe plus petit doit aussi regarder la relation avec la société de Dubaï. L’article 57 du CGI, les règles de déductibilité des charges, les retenues à la source, la TVA et la qualification des revenus du dirigeant ne sont pas réservés aux groupes dépassant 750 millions d’euros. Une société française qui verse des frais de direction, une redevance de marque ou une commission à Dubaï doit être capable de prouver la prestation, le bénéficiaire effectif, le prix et l’intérêt pour l’entreprise. La présence d’un rapport CbCR peut attirer l’attention, mais son absence ne retire pas à l’administration ses pouvoirs ordinaires de contrôle.
Il faut également distinguer la société mère à Dubaï de l’entrepreneur français qui la détient. L’article 123 bis du CGI peut viser, sous ses conditions propres, une personne physique domiciliée en France qui détient directement ou indirectement au moins 10 % d’une entité étrangère soumise à un régime fiscal privilégié. Le texte prévoit alors que certains revenus positifs de l’entité sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers dans la proportion des droits détenus. Le dispositif comporte des conditions liées à la nature des actifs, au régime de l’entité et aux exceptions ; la seule adresse de Dubaï ne permet pas de conclure.
La question de l’article 155 A est distincte encore. L’article 155 A du CGI peut, sous les conditions de son texte, rattacher à une personne située en France des sommes versées à une personne étrangère lorsque celle-ci reçoit le paiement de services ou de droits exploités en France. Le texte vise notamment l’hypothèse où la société étrangère ne démontre pas « qu’elle exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que celle donnant lieu au paiement de ces sommes ». Une société à Dubaï qui encaisse les factures d’un consultant, d’un créateur ou d’un dirigeant resté en France doit documenter ce qu’elle fait réellement.
Enfin, si l’entrepreneur transfère effectivement son domicile fiscal, l’article 167 bis du CGI peut ouvrir la question de l’exit tax lorsque la durée de résidence et les seuils de participations ou de plus-values latentes sont atteints. La création d’une société à Dubaï sans départ personnel ne déclenche pas, par elle-même, l’exit tax. Le transfert de la société n’est pas le transfert du domicile de l’associé. Chaque opération doit être datée et analysée séparément.
II. Pourquoi la déclaration DAC4 peut-elle déclencher un contrôle français sans prouver à elle seule un redressement ?
A. Comment l’administration croise-t-elle la déclaration pays par pays avec la direction effective, l’établissement stable et les prix de transfert ?
Le CbCR est conçu pour donner une vision des risques, non pour calculer automatiquement une rectification. Le décret français de mise en œuvre précise que les renseignements transmis sont utilisés pour « procéder à une évaluation générale des risques liés aux prix de transfert ». Il indique aussi que les informations « ne permettent pas en soi de déterminer de manière concluante si les prix de transfert sont corrects ». Ces deux passages sont essentiels : le rapport peut déclencher une demande de pièces ou orienter un contrôle, mais l’administration doit encore établir la règle applicable, les faits, le lien entre les entreprises et le montant du bénéfice éventuellement transféré.
Cette limite ressort du texte français relatif à l’échange des déclarations pays par pays. Le rapport sert de point de départ à une analyse plus approfondie. L’administration peut comparer la part du chiffre d’affaires français avec les salariés, les actifs et les bénéfices déclarés en France. Elle peut demander pourquoi une société à Dubaï porte une marge très élevée alors que les ingénieurs, commerciaux et dirigeants travaillent à Paris. Elle peut examiner pourquoi une société française assume les risques clients, stocks ou garanties tout en conservant une faible marge. Ces anomalies ne tranchent pas le litige, mais elles rendent indispensable une explication chiffrée.
Le premier croisement porte sur la direction effective. Dans CE, 16 avril 2012, n° 323592, le Conseil d’État rappelle que le siège de la direction effective s’entend du lieu « où les personnes exerçant les fonctions les plus élevées prennent les décisions stratégiques qui déterminent la conduite des affaires de cette entreprise dans son ensemble ». La décision demande de rechercher la réalité à partir des éléments objectifs du dossier. Pour une société à Dubaï, il faut donc rapprocher la composition du conseil, les procès-verbaux, les mandats bancaires, les accès aux outils, les visas, les déplacements, les courriels et la personne qui donne les instructions aux clients ou prestataires.
La direction effective ne se confond pas avec la gestion courante de chaque facture. Un directeur local peut payer les dépenses et signer des documents préparés en France. Un prestataire peut tenir la comptabilité sans décider de la stratégie. À l’inverse, un dirigeant français peut ne jamais signer officiellement tout en négociant tous les contrats, en fixant les prix, en recrutant l’équipe, en choisissant les fournisseurs et en validant les paiements. L’administration évaluera la combinaison des indices. Une photographie d’un bureau à Dubaï est moins probante qu’un dossier montrant qui décidait effectivement lorsque les contrats, les recrutements et les investissements étaient approuvés.
Le Conseil d’État a illustré le risque d’une entreprise étrangère dont l’activité réelle était en France. Dans CE, 24 novembre 2010, n° 308646, il est relevé que la société réalisait « l’intégralité de son chiffre d’affaires et de ses bénéfices en France par l’intermédiaire de son établissement stable ». Cette décision concernait aussi la dissimulation de salaires et de distributions, dans un contexte de manœuvres frauduleuses ; elle ne crée pas une règle automatique pour toute société étrangère. Elle montre cependant que le lieu statutaire ne neutralise pas les conséquences d’une activité française organisée et non déclarée.
Le deuxième croisement porte sur l’établissement stable. Une société à Dubaï peut avoir un lieu fixe d’affaires en France, un bureau utilisé de façon stable, des personnes qui exercent habituellement un pouvoir de conclure des contrats ou une combinaison de fonctions qui rattache une partie de son activité à la France. La qualification dépend du droit interne, de la convention fiscale applicable et des faits. Le CbCR ne crée pas l’établissement stable ; il peut rendre visible un écart entre la présence économique française et la répartition déclarée des bénéfices.
Une filiale française n’est pas automatiquement l’établissement stable de sa société mère étrangère. La personnalité juridique, l’indépendance commerciale, le pouvoir de négociation et les conditions de travail doivent être examinés. À l’inverse, une société à Dubaï qui n’a aucun décideur, salarié ou moyen réel sur place et dont le dirigeant français conclut les contrats peut rencontrer une difficulté bien plus sérieuse que la simple existence d’une filiale. Le rapport pays par pays fournit un indicateur de localisation ; les contrats et les comportements fournissent la preuve.
La jurisprudence rappelle aussi que les effets procéduraux d’un établissement stable doivent être distingués des effets fiscaux. Dans CE, 8 février 2019, n° 409294, le Conseil d’État a examiné la situation d’une société étrangère disposant d’un établissement stable en France et les règles de notification liées au siège étranger. Dans CE, 8 février 2019, n° 410301, il a jugé que l’imputation d’un redressement à un établissement stable français ne révélait pas, à elle seule, une distribution de revenus. Une société doit donc répondre à chaque chef de rectification sans transformer une question de bénéfice de l’établissement stable en conclusion automatique sur les revenus de l’associé.
Le troisième croisement concerne les prix de transfert. L’article 57 du CGI permet de réintégrer les bénéfices indirectement transférés à une entreprise liée située hors de France. Le texte vise les bénéfices « indirectement transférés » par une majoration ou une diminution des prix d’achat ou de vente, ou par tout autre moyen. Il faut donc regarder les redevances, management fees, commissions, prêts, intérêts, garanties, achats de services, refacturations et cessions d’actifs. La société à Dubaï ne doit pas recevoir une rémunération sans fonction, actif ou risque correspondant.
Le rapport pays par pays n’établit pas, seul, le prix de pleine concurrence. Une différence de marge entre la France et Dubaï peut s’expliquer par le marché, les actifs incorporels, les risques de change, la stratégie de lancement, les stocks ou la prise en charge des garanties. L’entreprise doit conserver l’analyse fonctionnelle, la méthode retenue, les comparables, les contrats tiers, la politique de prix et les calculs. Le dossier doit aussi expliquer les pertes : une filiale française qui réalise des travaux de développement peut être rémunérée par coût majoré ; une entité qui assume le risque commercial peut avoir une marge résiduelle ; les étiquettes ne valent pas preuve.
La documentation devient décisive lorsqu’une charge française est versée à l’étranger. L’article 238 A du CGI prévoit, dans les situations entrant dans son champ, que la déduction d’une charge payée à une personne soumise à un régime fiscal privilégié dépend notamment de la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu’elles ne sont pas dépourvues d’une contrepartie normale. Il ne faut pas déduire de ce texte que toute société aux Émirats arabes unis relève automatiquement d’un régime privilégié : le régime effectif, le bénéficiaire et les conditions légales doivent être vérifiés pour chaque période.
Le quatrième croisement concerne les revenus de l’entrepreneur. Une société à Dubaï peut publier un bénéfice dans le rapport alors que la personne qui la possède demeure en France. L’administration peut alors examiner la rémunération, les dividendes, les avances en compte courant, les dépenses personnelles, la détention indirecte et les prestations exécutées en France. Si la société reçoit la rémunération d’une activité personnelle, l’article 155 A peut être discuté. Si une personne physique détient une entité étrangère à régime privilégié, l’article 123 bis peut être examiné. Ces règles ne se remplacent pas : une même chronologie peut appeler plusieurs qualifications, chacune avec ses conditions propres.
La société française doit également distinguer le transfert du siège de la société et le départ du fondateur. L’article 221 du CGI prévoit des conséquences d’impôt sur les sociétés en cas de transfert du siège ou d’un établissement dans certains États étrangers, avec une imposition établie dans les conditions prévues par l’article 201. L’article 167 bis, lui, vise le transfert du domicile fiscal de la personne physique et ses plus-values latentes lorsque les seuils sont atteints. Créer une filiale à Dubaï, transférer un établissement et déménager l’entrepreneur sont trois opérations différentes.
Une holding au Luxembourg ou une filiale au Portugal ne règle pas l’écart entre les fonctions et les bénéfices. Une entité interposée peut recevoir une redevance ou un dividende si elle assume un rôle réel, mais la chaîne doit expliquer les services, les actifs, les décisions et le financement à chaque niveau. Une société estonienne administrée à distance depuis la France appelle la même question de direction effective qu’une société à Dubaï. La géographie ne remplace pas l’analyse fonctionnelle.
B. Que vérifier avant le dépôt ou après une demande du fisc français ?
Avant tout dépôt, le groupe doit reconstruire son périmètre et son calendrier. Le travail ne consiste pas seulement à recopier les comptes consolidés. Il faut identifier la tête de groupe, la société qui établit les comptes, le chiffre d’affaires consolidé hors taxes, les entités étrangères, les succursales, les activités par territoire et la règle qui désigne le déposant. Les acquisitions, cessions, fusions, changements de méthode de consolidation et liquidations intervenus pendant l’exercice doivent être documentés. Une entité créée à Dubaï en cours d’année ne doit pas être oubliée sous prétexte qu’elle n’a fonctionné que quelques mois.
Une feuille de contrôle simple peut contenir les colonnes suivantes : entité, pays, numéro d’identification, société mère, méthode de consolidation, activité principale, salariés, actifs corporels, chiffre d’affaires lié, chiffre d’affaires indépendant, bénéfice avant impôt, impôt acquitté, impôt exigible, déclaration locale et responsable de validation. Il faut rapprocher chaque total du rapport avec les comptes consolidés et les comptes locaux. Les écarts de change, les éliminations intragroupe, les dividendes et les opérations exceptionnelles doivent être expliqués par écrit.
Le rapport doit ensuite être rapproché des fonctions. Pour la société à Dubaï, conserver la licence d’activité, le contrat de bureau, la liste des salariés, les contrats de prestataires, les pouvoirs bancaires, les procès-verbaux et la liste des décisions prises sur place. Pour la France, identifier les personnes qui négocient, signent, développent, facturent, supportent les garanties et gèrent la clientèle. Une répartition cohérente des salariés et des bénéfices n’est pas une garantie d’absence de contrôle, mais elle évite qu’une incohérence élémentaire fournisse le premier argument du redressement.
Le dossier prix de transfert doit correspondre aux données CbCR. Si la société à Dubaï reçoit une redevance de marque, joindre le contrat, l’identité du propriétaire de la marque, l’analyse des fonctions de protection et de développement, les preuves d’utilisation, la base de calcul et les comparables. Si elle facture des services de direction, préciser les réunions, livrables, décisions et heures. Si elle prête de l’argent, conserver l’échéancier, la solvabilité, la garantie, le taux et la comparaison avec un financement indépendant. Si la société française verse une commission, prouver les prospects apportés, les contrats signés et les prestations après-vente.
Le dossier doit aussi traiter les actifs incorporels. Une marque, un logiciel, une base de données ou un procédé ne se déplace pas parce qu’un contrat le mentionne. Il faut établir qui l’a créé, qui finance le développement, qui décide des améliorations, qui assume les risques et qui protège le droit. Une cession à Dubaï sans valorisation, sans pouvoir de décision et sans exploitation observable peut être contestée. Une licence peut être valide tout en ayant un prix mal documenté. La validité civile du contrat et la déductibilité fiscale de la charge sont deux questions.
La TVA doit être vérifiée séparément. Une société étrangère qui fournit des services en France, stocke des marchandises en France ou dispose de moyens humains et techniques en France peut avoir des obligations d’identification, de déclaration ou de représentation. La section du CGI relative au lieu des prestations de services, notamment l’article 259, doit être appliquée à chaque flux : client professionnel, client particulier, licence, conseil, publicité, accès numérique, importation ou stock. Une facture sans TVA ne prouve pas que l’opération est hors de France.
Le Conseil d’État a fixé une limite utile concernant le représentant TVA. Dans CE, 3 février 2023, n° 456212, il rappelle que la désignation d’un mandataire en matière de TVA permet seulement de notifier à celui-ci les communications relatives à la TVA, « à l’exclusion des communications relatives aux autres impôts ». Une société à Dubaï ne doit donc pas croire que son représentant TVA en France reçoit valablement toutes les notifications d’impôt sur les sociétés. Inversement, une erreur de notification en matière d’IS ne règle pas le fond d’une question de TVA.
La demande de l’administration doit être lue selon son objet. Une demande de déclaration pays par pays n’appelle pas la même réponse qu’une demande de documentation de prix de transfert, une vérification de comptabilité, une proposition de rectification ou une demande concernant la résidence de la société. Il faut identifier la période, le texte cité, l’entité visée, le délai, la langue des documents demandés et le mode de transmission. Les documents émiratis doivent être classés, datés et traduits ou accompagnés d’une présentation française suffisamment précise pour permettre leur compréhension.
La documentation de prix de transfert doit être disponible dès le début du contrôle lorsque l’article L. 13 AA est applicable. Une mise en demeure peut imposer un délai supplémentaire limité. Pour le défaut de réponse ou la réponse partielle à la mise en demeure prévue par ce texte, l’article 1735 ter du CGI prévoit une amende dont le montant peut atteindre le plus élevé de deux bases déterminées par la gravité des manquements et précise que « Le montant de l’amende ne peut être inférieur à 50 000 € ». Cette sanction vise la documentation concernée ; elle ne doit pas être présentée comme une pénalité automatique attachée à toute déclaration pays par pays tardive.
Une proposition de rectification doit être traitée poste par poste. L’article L. 57 du livre des procédures fiscales impose une proposition « motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ». La réponse doit donc reprendre les faits retenus, la période, la base, le taux, l’entité bénéficiaire, le montant, la méthode de calcul et le fondement juridique. Une note générale affirmant que « Dubaï est notre siège » ne répond pas à une réintégration précise d’une redevance, à un bénéfice d’établissement stable ou à une charge sans contrepartie.
La chronologie est souvent plus persuasive qu’un dossier de présentation. Il faut dater la création de la société, la première licence, l’ouverture du compte, les recrutements, les décisions de direction, les contrats clients, les déplacements, les livraisons, les factures, les encaissements, les reversements au fondateur et les déclarations. Si le dirigeant travaillait depuis la France avant le déménagement, la période antérieure doit être distinguée de la période postérieure. Si une équipe a été recrutée à Dubaï plus tard, il faut identifier la date à laquelle ses fonctions ont réellement commencé.
Quelques exemples montrent la méthode. Un groupe français de 900 millions d’euros avec une filiale de vente à Dubaï doit expliquer les marges par territoire et le rôle de la filiale ; le CbCR ne suffit pas à établir une direction française. Un groupe à tête de Dubaï de 1,2 milliard d’euros avec une filiale française de 25 millions doit vérifier le déposant, la déclaration étrangère équivalente et l’échange ; le chiffre d’affaires français ne disparaît pas du rapport. Un entrepreneur de 6 millions d’euros qui dirige depuis Lyon une société à Dubaï ne relève pas du CbCR, mais doit traiter résidence, établissement stable, rémunération, article 155 A, TVA et prix des flux. Un fondateur qui transfère réellement son domicile après avoir détenu une participation importante doit analyser séparément l’exit tax.
La réponse peut être organisée autour de cinq annexes. La première présente le périmètre du groupe et la consolidation. La deuxième rapproche les chiffres du CbCR, des comptes et des déclarations françaises. La troisième expose les fonctions, actifs et risques de chaque entité. La quatrième rassemble les contrats, factures, preuves de services, décisions et mouvements bancaires. La cinquième reprend la règle applicable à chaque flux : prix de transfert, retenue à la source, impôt sur les sociétés, revenus du dirigeant, TVA ou déclaration internationale. Cette structure permet au vérificateur de suivre le raisonnement et révèle rapidement les pièces manquantes à l’entreprise elle-même.
Il faut éviter de fabriquer après coup une substance étrangère. Des procès-verbaux signés le même jour, des factures sans livrable, des contrats rétrodatés ou des voyages présentés comme des réunions de direction fragilisent le dossier. Une réunion tenue à Dubaï peut être réelle sans déplacer toutes les décisions du groupe. Un bureau peut être utile sans constituer à lui seul le siège de direction. La meilleure protection est une organisation cohérente au moment où les décisions sont prises : pouvoirs clairement répartis, comptes rendus contemporains, contrats adaptés et comptabilité qui reflète les fonctions.
La demande de l’administration doit aussi être contrôlée sur le plan procédural. Dans le cas d’une société étrangère, vérifier l’adresse de notification, la qualité du représentant et la période couverte. La jurisprudence précitée sur l’établissement stable et le représentant TVA montre que l’administration ne peut pas confondre les canaux de communication pour tous les impôts. Cet examen ne justifie pas de retenir les pièces utiles : il faut répondre dans le délai, préserver les droits de la société et présenter les arguments de procédure avec les arguments de fond.
Enfin, la décision de créer une société à Dubaï devrait être précédée d’un tableau de risques, et non d’une seule simulation de frais. Le tableau doit faire apparaître le pays de direction effective, le lieu des salariés, le lieu de conclusion des contrats, le pays des clients, les actifs, les flux intragroupe, le seuil CbCR, le seuil de documentation, la TVA, la rémunération de l’entrepreneur, l’éventuel départ de France et les pièces disponibles. L’objectif n’est pas de renoncer à une implantation internationale. Il est de choisir une architecture que les personnes, les contrats et les chiffres peuvent réellement démontrer.
Conclusion
Créer une société à Dubaï ne déclenche pas automatiquement la déclaration pays par pays. Le formulaire 2258-SD concerne les groupes multinationaux dont le chiffre d’affaires consolidé atteint le seuil légal et qui remplissent les conditions de consolidation, de contrôle et de dépôt. Lorsque la tête de groupe est aux Émirats arabes unis, l’entité française doit vérifier la déclaration étrangère, la désignation, l’équivalence des informations et l’échange avec la France. L’absence de CbCR est tout aussi peu décisive pour une PME : elle ne neutralise ni l’établissement stable, ni la direction effective, ni les prix de transfert, ni l’article 155 A, ni l’article 123 bis, ni la TVA.
Le risque français tient surtout au décalage entre le tableau pays par pays et la réalité : chiffre d’affaires en France, salariés en France, décisions prises en France, actifs exploités en France, mais bénéfices attribués à Dubaï sans fonctions documentées. Le Conseil d’État vérifie les éléments objectifs de la direction et de l’établissement stable ; le CGI impose une analyse distincte des bénéfices transférés, des revenus du fondateur et des charges versées à l’étranger. Avant le dépôt ou le contrôle, il faut rapprocher les chiffres, les contrats, les personnes, les décisions, les comptes et les déclarations. Une implantation internationale est défendable lorsque cette cohérence existe ; une adresse étrangère seule ne la remplace pas.
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Un avocat peut vérifier le seuil de déclaration pays par pays, la direction effective, l’établissement stable, les prix de transfert et les pièces à réunir avant un contrôle.
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