Une sage-femme libérale installée à Paris reçoit des publicités d’agences qui proposent de créer une société à Dubaï pour facturer ses consultations, ses suivis de grossesse et ses préparations à l’accouchement, avec la promesse d’une fiscalité proche de zéro. Le montage semble simple sur le papier : la société émiratie encaisse les honoraires, la praticienne reste en France et continue d’exercer dans son cabinet parisien, et l’impôt français disparaîtrait. La réalité du droit fiscal français est inverse. Quand l’activité se déroule à Paris et que la praticienne y vit, l’administration ramène les sommes en France par l’article 155 A du code général des impôts, par le siège de direction effective et par l’établissement stable, puis elle ajoute les volets TVA, compte bancaire étranger et règles ordinales. Pour comprendre la mécanique générale de ces redressements, il faut lire l’analyse d’ensemble de la facturation depuis une société étrangère en restant en France, qui décrit la direction effective, l’établissement stable et la contestation du redressement. Le présent article applique cette grille au cas précis de la sage-femme parisienne : ce que l’administration redresse, ce que l’ordre et la convention avec l’assurance maladie interdisent, et comment se défendre quand la proposition de rectification arrive.

I. Pourquoi la société de Dubaï ne protège pas la sage-femme restée à Paris : article 155 A, siège de direction effective et établissement stable

A. L’article 155 A ramène en France les honoraires encaissés à Dubaï quand les soins sont rendus à Paris

L’article 155 A du code général des impôts dispose que les sommes perçues par une personne établie hors de France en contrepartie de services rendus par une personne établie en France « sont imposables au nom de ces dernières », dès lors que la personne établie en France contrôle la structure étrangère, ou qu’elle ne démontre pas que cette structure exerce de manière prépondérante une autre activité, ou que la structure est établie dans un État à régime fiscal privilégié. Pour une sage-femme qui consulte à Paris et dont la société de Dubaï ne fait qu’encaisser, les trois branches du texte pointent dans le même sens : la praticienne contrôle la société émiratie dont elle est l’associée et la dirigeante, cette société n’exerce aucune activité propre distincte des soins rendus à Paris, et les Émirats arabes unis appliquent sur les bénéfices un taux de 9 % très inférieur au taux français, ce qui caractérise le régime privilégié au sens de l’article 238 A. L’administration n’a donc pas besoin de démontrer une fraude : il lui suffit d’établir que les actes ont été accomplis en France par une résidente française et que les fonds ont transité par la société étrangère. Le redressement consiste alors à imposer entre les mains de la sage-femme, en bénéfices non commerciaux, l’intégralité des sommes versées à la société de Dubaï, avec intérêts de retard et majorations.

La jurisprudence donne à ce texte une portée redoutable. Dans un arrêt du 8 avril 2021 rendu sur des redevances versées à une société anglaise contrôlée par la prestataire, la chambre criminelle de la Cour de cassation a validé le raisonnement de l’administration, « considérant que Mme I… était la véritable gestionnaire et l’exploitante des marques et brevets cédés à la société Sisig et que les redevances versées à la société Sisig rémunéraient en réalité les prestations réalisées par Mme I…, qui devait être imposée à ce titre en application de l’article 155 A du code général des impôts » (Cass. crim., 8 avril 2021, n° 19-87.905). Transposé à la sage-femme parisienne, le raisonnement est identique : les honoraires versés par les patientes rémunèrent en réalité les consultations, les échographies de suivi lorsqu’elles entrent dans sa compétence, les préparations à la naissance et les visites à domicile accomplies à Paris, et la société de Dubaï n’est que l’écran d’encaissement. L’argument selon lequel les patientes auraient payé volontairement une société étrangère ne pèse rien, car l’article 155 A vise précisément les sommes perçues par l’intermédiaire d’une personne établie hors de France. L’argument tiré de la régularité formelle de la société émiratie, licence et compte bancaire à l’appui, ne pèse pas davantage, car le texte s’applique « en tout état de cause » quand le bénéficiaire est établi dans un État à régime fiscal privilégié.

La défense doit donc se construire sur le terrain des faits et non sur celui du formalisme étranger. La première vérification porte sur la réalité des prestations : agenda du cabinet, dossiers des patientes, feuilles de soins, plannings des maternités partenaires et relevés de déplacement établissent où les actes ont été accomplis et par qui. Si une partie des sommes correspond à une activité réellement exercée hors de France, par exemple des formations dispensées à Dubaï lors de séjours documentés, cette part peut être isolée et discutée, mais la charge de la preuve pèse sur la contribuable dès lors que l’administration a établi le schéma d’ensemble. La deuxième vérification porte sur le contrôle : détenir la quasi-totalité du capital et signer seule les ordres de virement caractérise la maîtrise de la structure, et nommer un dirigeant local de façade aggrave la situation au lieu de la régler, car les échanges de messages montrent qui décide vraiment. La troisième vérification porte sur l’activité propre de la société : un bureau loué à Dubaï, un site internet et des factures ne démontrent pas une activité prépondérante distincte quand la société n’a ni personnel soignant, ni patientèle locale, ni plateau technique. Dans la pratique des contrôles, le vérificateur demande les relevés bancaires émiratis, reconstitue les encaissements mois par mois et les rapproche des feuilles de soins et des virements vers la France, ce qui rend illusoire l’espoir de soustraire une partie des recettes. La régularisation spontanée avant tout contrôle reste la seule voie pour limiter les pénalités, car une fois la proposition de rectification notifiée, l’article 155 A appliqué aux honoraires ne se discute plus que sur les montants et sur les majorations.

Le domicile fiscal de la sage-femme verrouille ce raisonnement. L’article 4 B du code général des impôts considère comme domiciliées en France « Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal » ainsi que « Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ». Une sage-femme qui consulte quatre jours par semaine dans le 15e arrondissement, dont les enfants sont scolarisés à Paris et dont le conjoint y travaille, remplit le premier critère à elle seule, et son activité parisienne n’a évidemment rien d’accessoire. Conserver un appartement à Dubaï et y passer les vacances ne déplace ni le foyer ni le séjour principal, et l’administration le prouve par les relevés de carte bancaire, les billets d’avion, les consommations d’énergie et les attestations des maternités. Tant que ce domicile français est établi, l’ensemble des revenus de la praticienne, y compris ceux qui transitent par Dubaï, entre dans le champ de l’impôt français, et l’article 155 A n’est que l’instrument qui rapatrie les sommes encaissées par l’écran étranger.

B. Le siège de direction effective et l’établissement stable ramènent l’impôt sur les sociétés en France

Au-delà de l’imposition de la praticienne elle-même, l’administration s’attaque à la société de Dubaï en soutenant qu’elle est en réalité imposable en France à l’impôt sur les sociétés. Le fondement est l’article 209 du code général des impôts, qui détermine les bénéfices passibles de l’impôt sur les sociétés « en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France », ce que la jurisprudence interprète comme visant aussi les sociétés constituées à l’étranger mais dirigées depuis la France. Le critère du siège de direction effective est factuel : où sont prises les décisions stratégiques, où sont signés les contrats, où se trouve la personne qui donne les ordres au quotidien. Quand la sage-femme associée unique décide seule à Paris des tarifs, des embauches de collaboratrices, des conventions avec les maternités et des transferts de trésorerie vers son compte personnel, la direction effective est à Paris et la société de Dubaï devient redevable de l’impôt sur les sociétés en France sur l’ensemble de ses bénéfices. Les factures émises depuis Dubaï, le tampon de la free zone et le compte bancaire émirati ne déplacent pas ce siège, car l’administration recherche le lieu réel du pouvoir et non l’adresse du papier à en-tête.

Le second fondement est l’établissement stable, qui permet d’imposer en France les bénéfices rattachés à l’activité exercée sur le territoire même si la société reste dirigée depuis l’étranger. Un cabinet parisien où la sage-femme reçoit sa patientèle cinq jours par semaine, avec plaque professionnelle, secrétariat et matériel d’examen, constitue une installation fixe d’affaires au sens plein du terme, et les recettes qui en sont issues sont imposables en France. La Cour de cassation l’a rappelé avec netteté : « Une société de droit étranger est tenue, lorsqu’elle exerce une activité en France par l’intermédiaire d’un établissement stable, aux obligations résultant des articles 54, 209 et 286, I, 3°, du code général des impôts » (Cass. com., 15 février 2023, n° 21-13.288, société Orefa). Dans cette affaire, la Haute juridiction a approuvé les visites et saisies autorisées contre une société luxembourgeoise exerçant une activité taxable en France, en déduisant des omissions comptables et déclaratives l’existence de présomptions de fraude fiscale. Pour la sage-femme, la leçon est directe : ne pas déposer de déclaration de résultat en France pour l’activité parisienne, ne pas tenir de comptabilité rattachable au cabinet et ne pas déclarer la TVA française transforment chaque manquement en indice supplémentaire, et le défaut de comptabilité autorise l’administration à reconstituer les recettes par tous moyens, relevés bancaires émiratis, feuilles de soins de l’assurance maladie et planning des rendez-vous.

La convention fiscale franco-émiratie du 19 juillet 1989 ne fait pas obstacle à cette analyse, contrairement à ce que promettent les brochures des agences. Cette convention répartit les droits d’imposer entre les deux États, mais elle attribue à la France l’imposition des bénéfices d’une entreprise émiratie dans la mesure où ces bénéfices sont imputables à un établissement stable situé en France, et elle ne prive jamais la France du droit d’imposer ses propres résidents sur les services qui y sont rendus. L’article 155 A joue précisément ce rôle de filet interne : même si la société de Dubaï était reconnue comme résidente fiscale des Émirats, les sommes correspondant aux soins rendus à Paris par une résidente française restent imposables en France entre ses mains. Quant à l’article 123 bis du code général des impôts, il vise la situation où la praticienne détient au moins 10 % d’une entité étrangère à régime privilégié dont l’actif est principalement financier : « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique » établie hors de France et soumise à un régime privilégié, les bénéfices de l’entité sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de la personne physique. Si la société de Dubaï accumule durablement la trésorerie des honoraires sur des comptes rémunérés au lieu de la distribuer, l’administration peut ajouter ce fondement aux deux précédents, et la triple imposition potentielle, impôt sur les sociétés de l’établissement stable, impôt sur le revenu par l’article 155 A et revenus réputés distribués, montre pourquoi ces montages coûtent toujours plus cher que l’impôt initialement éludé.

Face à un contrôle, la défense sur le siège et l’établissement stable repose sur la démonstration inverse, qui est rarement accessible à une profession de soins. Il faudrait prouver que les décisions sont prises à Dubaï par des personnes autonomes et compétentes, que la praticienne parisienne n’est qu’une salariée exécutante sans pouvoir de signature, et que la patientèle et les contrats se trouvent aux Émirats : autant d’affirmations incompatibles avec l’exercice quotidien dans un cabinet parisien et avec l’inscription à l’ordre français. Les pièces que le vérificateur réclame en premier, procès-verbaux d’assemblées, contrats de travail du personnel dirigeant local, justificatifs de présence physique des décideurs à Dubaï, relevés de géolocalisation des connexions bancaires et correspondances avec les patientes, montrent immanquablement que le centre de décision est à Paris. La seule discussion utile porte alors sur la mesure : chiffrer précisément la part des bénéfices imputable à l’établissement stable parisien, faire valoir les charges réelles du cabinet, loyer, salaires des assistantes, redevances versées aux maternités, et éviter la reconstitution forfaitaire qui majore systématiquement la base. Sur ce terrain comptable, l’assistance d’un conseil dès la réception de l’avis de vérification change l’issue financière du dossier, car les pièces produites dans les premiers jours du contrôle déterminent les marges de négociation sur les pénalités.

II. Ce que la facturation via Dubaï change pour l’exercice de sage-femme à Paris : ordre, conventionnement, TVA et comptes étrangers

A. Ordre, exercice de la profession et conventionnement : la société étrangère ne donne aucun droit d’exercer

La dimension fiscale ne doit pas faire oublier que la sage-femme exerce une profession médicale réglementée, et que la société de Dubaï ne lui confère aucun droit supplémentaire pour soigner à Paris. L’article L. 4151-1 du code de la santé publique définit le champ de la profession : « L’exercice de la profession de sage-femme comporte la pratique des actes nécessaires au diagnostic, à la surveillance de la grossesse et à la préparation psychoprophylactique à l’accouchement », ainsi que la surveillance et la pratique de l’accouchement et des soins postnataux, avec l’obligation d’adresser la femme à un médecin en cas de situation pathologique. Seule une personne diplômée et inscrite au tableau de l’ordre des sages-femmes peut accomplir ces actes en France, et la facturation par une société étrangère ne modifie ni cette condition ni la responsabilité personnelle de la praticienne. Présenter les soins comme des prestations de la société émiratie sur les devis et les factures crée une confusion dangereuse : aux yeux des patientes, de l’assurance maladie et du juge, les actes restent ceux d’une sage-femme française soumise au code de déontologie, et tout dépassement de compétence, diagnostic hors champ ou retard d’adressage au médecin engage sa responsabilité disciplinaire, civile et pénale exactement comme avant le montage.

Le risque pénal mérite d’être décrit avec précision, car les agences le passent systématiquement sous silence. L’article L. 4161-1 du code de la santé publique punit l’exercice illégal de la médecine, défini comme le fait pour « Toute personne qui prend part habituellement ou par direction suivie, même en présence d’un médecin, à l’établissement d’un diagnostic ou au traitement de maladies » sans en avoir le titre. Le texte exclut expressément les sages-femmes de son champ, ce qui protège la praticienne diplômée et inscrite qui reste dans ses attributions, mais cette protection tombe dès qu’elle accomplit des actes réservés au médecin, qu’elle laisse du personnel non qualifié de sa structure accomplir des actes de soins, ou qu’elle prête son concours à des personnes non autorisées. Concrètement, une société de Dubaï qui emploierait à Paris des « assistantes bien-être » pour réaliser des échographies, des consultations de suivi ou des séances de rééducation périnéale sans la présence et la responsabilité directe de la sage-femme expose celle-ci à des poursuites pour complicité d’exercice illégal, et l’écran étranger aggrave la perception du dossier au lieu de la protéger. De même, la pratique d’interruptions volontaires de grossesse par voie médicamenteuse ou de consultations de contraception, autorisée aux sages-femmes dans le cadre légal, doit respecter strictement les conditions de formation, d’information et d’orientation vers le médecin, sous peine de sortir du champ protégé.

Le conventionnement avec l’assurance maladie constitue le troisième verrou, et sans doute le plus coûteux en pratique. Les honoraires conventionnés versés par la caisse primaire d’assurance maladie de Paris sont attachés à la personne physique de la sage-femme conventionnée, identifiée par son numéro d’inscription, et ils ne peuvent pas être facturés par une société étrangère ni reversés sur un compte émirati. Toute feuille de soins établie au nom de la société de Dubaï, toute demande de remboursement présentée pour des actes facturés hors nomenclature par l’écran étranger et tout dépassement déguisé en « frais de dossier Dubaï » exposent à la répétition des indus par la caisse, aux pénalités financières du contrôle médical et, dans les cas les plus graves, au déconventionnement et à la plainte pour fraude aux prestations sociales. Les contrôles croisés entre les données de l’assurance maladie, qui connaît acte par acte l’activité déclarée, et les relevés bancaires émiratis, qui montrent les encaissements réels, révèlent immédiatement les écarts entre l’activité conventionnée déclarée et les sommes encaissées à Dubaï. La praticienne qui souhaite développer une activité non conventionnée, accompagnement global, préparation haut de gamme ou formations, doit la facturer en France, en son nom propre ou par une structure française, avec des honoraires libres clairement distingués des actes conventionnés, au lieu de les loger dans une société étrangère qui rend l’ensemble suspect.

La régularisation du volet ordinal et conventionnel passe par des gestes simples qu’il faut accomplir avant tout contrôle. Maintenir l’inscription au tableau de l’ordre et déclarer à l’ordre le lieu d’exercice parisien réel, et non une adresse de domiciliation émiratie, sécurise la situation disciplinaire. Vérifier que chaque acte facturé entre dans le champ de l’article L. 4151-1 et que les protocoles d’adressage au médecin sont écrits et appliqués protège contre le grief de dépassement de compétence. Séparer strictement, dans la comptabilité française, l’activité conventionnée remboursable et l’activité hors convention, avec des factures conformes et des encaissements sur un compte français déclaré, prive l’administration du récit d’une dissimulation organisée. Ces mesures ne règlent pas le passé fiscal, qui doit être traité par la régularisation des déclarations, mais elles stoppent l’aggravation disciplinaire et conventionnelle et elles montrent, en cas de contentieux, une praticienne qui a repris la maîtrise de son exercice au lieu de persister dans un schéma artificiel.

B. TVA des soins, compte de Dubaï non déclaré et sortie du montage : Paris et Île-de-France, puis contester le redressement

La TVA réserve une surprise aux montages de ce type, car les soins de sage-femme sont en principe exonérés et l’exonération ne profite pas à la société de Dubaï. L’article 261 du code général des impôts prévoit que « Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée » les soins dispensés par les membres des professions médicales et paramédicales dans le cadre de l’exercice légal de leur art, ce qui couvre les consultations, les suivis de grossesse et les accouchements accomplis par une sage-femme diplômée et inscrite. Cette exonération est attachée à la nature médicale des actes et à la qualité de leur auteur, et non à la personne qui encaisse : facturer les mêmes soins par une société commerciale de Dubaï ne les rend pas taxables, mais ne crée pas non plus de droit à déduction, et surtout les prestations annexes non thérapeutiques, formations en ligne, coaching prénatal sans contenu médical, location de matériel ou produits vendus au cabinet, restent soumises à la TVA française au taux de droit commun quand elles sont consommées en France. L’administration requalifie fréquemment en prestations taxables les « forfaits naissance premium » et les « accompagnements bien-être » facturés par l’écran étranger sans TVA, puis elle réclame la taxe sur le prix encaissé, avec intérêts et majorations. La défense consiste à trier les flux avec rigueur : documenter le caractère médical de chaque catégorie d’actes par les dossiers des patientes et les référentiels de la profession, isoler les ventes et prestations commerciales qui doivent être déclarées en France, et cesser immédiatement toute facturation hors TVA de prestations taxables.

Le compte bancaire de Dubaï ouvre un deuxième front, celui des obligations déclaratives, dont la sanction est automatique. L’article 1649 A du code général des impôts impose aux personnes domiciliées en France de déclarer chaque année « les références des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l’étranger », et le même texte attache à cette obligation une présomption redoutable : « Les sommes, titres ou valeurs transférés à l’étranger ou en provenance de l’étranger par l’intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables. » Chaque année de non-déclaration du compte émirati entraîne une amende spécifique, et les virements reçus de ce compte sont présumés être des revenus imposables tant que la praticienne ne démontre pas leur nature. L’échange automatique d’informations entre administrations fiscales rend ces comptes visibles : les Émirats arabes unis participent à la norme commune de déclaration, et les soldes des comptes de résidents français remontent chaque année à l’administration française, qui les rapproche des déclarations de revenus et des déclarations de comptes étrangers. La régularisation consiste à déclarer le compte pour les années non prescrites, à justifier l’origine des fonds par les honoraires déjà redressés ou déclarés, et à rapatrier la trésorerie par des distributions ou des rémunérations déclarées en France, au lieu de multiplier les virements fractionnés qui caractérisent la manoeuvre.

La sortie du montage doit être pensée comme une séquence ordonnée, en particulier à Paris et en Île-de-France où les contrôles sont fréquents et les interlocuteurs identifiés. La première étape est l’arrêt des nouveaux encaissements à Dubaï et la réouverture d’une facturation française complète, feuilles de soins et factures au nom de la praticienne, encaissements sur le compte professionnel français, afin de figer la période redressable et de démontrer la bonne foi pour l’avenir. La deuxième étape est la mise en conformité ordinale et conventionnelle : exercice déclaré auprès du conseil départemental de l’ordre des sages-femmes de Paris, activité conventionnée traitée avec la caisse primaire d’assurance maladie de Paris, locaux déclarés auprès de l’agence régionale de santé d’Île-de-France quand la réglementation l’exige, ce qui prive l’administration du récit d’une activité occulte. La troisième étape est la régularisation fiscale du passé : déclarations rectificatives de bénéfices non commerciaux intégrant les sommes encaissées à Dubaï, déclarations de TVA pour les prestations taxables, déclarations de comptes étrangers pour les années non prescrites, avec paiement ou demande de plan de règlement. L’exit tax de l’article 167 bis du code général des impôts ne concerne que la praticienne qui quitterait réellement la France : « Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux, valeurs, titres ou droits mentionnés au 1 du I de l’article 150-0 A », de sorte que la sage-femme qui reste à Paris n’a pas à s’en préoccuper, tandis que celle qui envisagerait un vrai départ devra mesurer ce coût avant de transférer son domicile. Quant au contentieux juridictionnel, il relève à Paris du tribunal administratif de Paris pour l’impôt et les comptes, du conseil départemental de l’ordre puis de la chambre disciplinaire nationale pour le disciplinaire, et du tribunal judiciaire pour les litiges avec la caisse : chaque voie a ses délais propres, et la première erreur consiste à les laisser courir pendant que l’on discute avec le vérificateur.

Quand la proposition de rectification arrive malgré tout, la contestation suit un chemin balisé qu’il faut emprunter sans tarder. Le délai de réponse de trente jours, prorogeable sur demande, est le moment décisif : la réponse écrite doit reprendre chaque chef de redressement, article 155 A, établissement stable, TVA, compte étranger, et joindre les pièces qui réduisent la base, comptabilité du cabinet, justificatifs de charges, preuves des actes réellement accomplis hors de France s’il en existe, et attestation de régularisation ordinale et conventionnelle. Le recours hiérarchique auprès du supérieur du vérificateur, puis l’interlocuteur départemental, permettent souvent de faire tomber les majorations les plus lourdes quand la bonne foi est démontrée par une régularisation spontanée et l’arrêt du schéma. Si le désaccord persiste, la réclamation contentieuse après mise en recouvrement ouvre la voie au tribunal administratif de Paris, avec demande de sursis de paiement assortie de garanties pour éviter les poursuites pendant l’instance. Devant le juge, les moyens sérieux portent sur la mesure de la base, la qualification des prestations au regard de la TVA, la proportion des revenus réputés de l’article 123 bis et le montant des pénalités, plutôt que sur la négation du schéma d’ensemble que les pièces du contrôle établissent presque toujours. Le Conseil d’État rappelle d’ailleurs la sévérité du filtre juridictionnel : « L’admission est refusée par décision juridictionnelle si le pourvoi est irrecevable ou n’est fondé sur aucun moyen sérieux » (CE, 22 décembre 2023, n° 474427), ce qui invite à concentrer les efforts sur les moyens chiffrés et documentés plutôt que sur les contestations de principe. À chaque étape, la praticienne garde la possibilité de transiger sur les pénalités dans le cadre d’une transaction avec l’administration, mais cette voie suppose d’avoir renoncé au montage et réglé le principal.

Conclusion

La sage-femme parisienne qui facture ses soins par une société de Dubaï en restant en France cumule les risques au lieu de les effacer : l’article 155 A rapatrie les honoraires entre ses mains, le siège de direction effective et l’établissement stable exposent la société à l’impôt sur les sociétés en France, l’article 123 bis guette la trésorerie accumulée, la TVA frappe les prestations non médicales facturées sans taxe, le compte émirati non déclaré déclenche amendes et présomption de revenus, et l’ordre comme l’assurance maladie sanctionnent la confusion entre la praticienne et l’écran étranger. La porte de sortie existe, mais elle passe par l’abandon du schéma, la refacturation en France, la régularisation ordinale et conventionnelle à Paris et la mise en conformité fiscale du passé, puis par une contestation méthodique de la proposition de rectification, centrée sur la mesure de la base et des pénalités. Devant un vérificateur comme devant le tribunal administratif de Paris, le dossier qui l’emporte n’est jamais celui qui nie l’évidence, mais celui qui chiffre, justifie et régularise.