Le décret du 26 décembre 2025 et la refonte de la procédure de contrôle URSSAF : vers un contentieux recentré sur le fond
I. Le recentrage procédural du contrôle URSSAF par le décret n° 2025-1338
A. La charte du cotisant contrôlé, nouvelle norme de référence opposable
Le décret n° 2025-1338 du 26 décembre 2025 relatif au contrôle et au recouvrement des cotisations sociales [[ https://www.legifrance.gouv.fr/jorf/id/JORFTEXT000053175077 ]] a introduit une modification significative dans l’architecture normative encadrant les opérations de vérification diligentées par les unions de recouvrement. La charte du cotisant contrôlé, dont l’existence était jusqu’alors prévue par les dispositions de l’article R. 243-59 du code de la sécurité sociale [[ https://www.legifrance.gouv.fr/codes/article_lc/LEGIARTI000053220874 ]], est désormais publiée au Bulletin officiel de la sécurité sociale et voit son contenu expressément rendu opposable aux organismes effectuant le contrôle. Cette publication confère à ce document, qui expose les étapes du contrôle, les droits du cotisant et les obligations de l’organisme de recouvrement, une portée normative accrue que la simple référence dans l’avis de contrôle ne suffisait pas à garantir.
Aux termes de la nouvelle rédaction de l’article R. 243-59, I, alinéa 8, du code de la sécurité sociale, les dispositions contenues dans la charte sont opposables aux organismes effectuant le contrôle. L’avis de contrôle doit impérativement mentionner la charte, l’adresse électronique où elle est consultable et la possibilité de la recevoir sur demande. L’organisme de recouvrement ne peut plus s’écarter des règles décrites dans ce document, ce qui constitue une garantie procédurale substantielle pour la personne contrôlée. Par ailleurs, l’avis de contrôle est désormais réputé valoir pour l’ensemble des établissements de la personne contrôlée, sauf précision contraire, ce qui consolide une lecture extensive de la portée territoriale des vérifications.
Avant cette réforme, la jurisprudence imposait déjà aux agents chargés du contrôle de respecter les mentions de l’avis prévues par l’article R. 243-59, alinéa 1er, dans sa rédaction antérieure au décret. La Cour de cassation a rappelé, dans un arrêt du 29 janvier 2026 [[ https://www.courdecassation.fr/decision/697b040dcdc6046d47116035 ]], qu’« à la différence des dispositions de l’article R. 243-59 du code de la sécurité sociale, applicables au contrôle effectué en application de l’article L. 243-7, il n’est pas prévu que le document adressé au donneur d’ordre non vigilant, sur le fondement de l’article R. 133-8-1, fasse état de l’existence de la ‘Charte du cotisant contrôlé’ et précise les moyens d’y accéder ». Cette précision, rendue à propos de la procédure de solidarité financière du donneur d’ordre, confirme que l’obligation d’information relative à la charte est circonscrite aux seuls contrôles diligentés sur le fondement de l’article L. 243-7 du code de la sécurité sociale. Dès lors, l’opposabilité désormais conférée à ce document renforce la position du cotisant dans le dialogue contradictoire avec l’organisme de contrôle.
B. La simplification contestée du formalisme de la lettre d’observations
Le décret n° 2025-1338 a modifié le III de l’article R. 243-59 du code de la sécurité sociale en supprimant l’exigence de signature de la lettre d’observations par l’ensemble des agents ayant participé au contrôle. En vertu de la nouvelle rédaction, la lettre d’observations doit être datée et signée par « au moins l’un d’entre eux ». Cette modification, applicable aux procédures engagées depuis le 28 décembre 2025, opère un renversement de perspective par rapport à la jurisprudence antérieure, qui imposait que chaque inspecteur ayant procédé à la vérification effective de la situation de la personne contrôlée signe le document.
La Cour de cassation avait en effet posé pour principe, dans un arrêt du 20 mars 2025 [[ https://www.courdecassation.fr/decision/67dbc20ee044dcf80e82cca0 ]], que « lorsque plusieurs inspecteurs participent aux opérations de contrôle, la lettre d’observations doit être revêtue de la signature de chacun d’eux, à peine de nullité ». En cas de contrôles concertés et simultanés de plusieurs sociétés d’un même groupe, la lettre d’observations adressée à chaque société devait être signée par l’inspecteur ayant personnellement procédé à la vérification de la situation individuelle de chacune. Cette exigence, dont la méconnaissance était sanctionnée par la nullité de la procédure, constituait une garantie procédurale forte pour la personne contrôlée.
Par un arrêt du 4 décembre 2025 [[ https://www.courdecassation.fr/decision/6931364183684346b637574e ]], la Cour de cassation a par ailleurs précisé qu’« il appartient à l’organisme de recouvrement de rapporter la preuve de l’accomplissement de cette formalité substantielle destinée à assurer le caractère contradictoire du contrôle et la sauvegarde des droits de la défense et notamment de justifier, en cas de contestation, que la lettre d’observations est revêtue de la signature des inspecteurs du recouvrement ayant procédé au contrôle ». La charge de la preuve de la régularité formelle de la lettre d’observations incombait donc à l’URSSAF, et non au cotisant, la Cour censurant les décisions qui inversaient cette charge.
En simplifiant l’exigence de signature, le décret du 26 décembre 2025 prive le cotisant d’un moyen de contestation fondé sur l’irrégularité formelle de la procédure, sans pour autant que le texte s’accompagne de garanties compensatoires. Cette évolution s’inscrit dans une tendance plus large de recentrage du contentieux sur le fond, que la jurisprudence de la Cour de cassation avait d’ailleurs anticipée en censurant les annulations de redressement qui ne reposaient que sur des vices formels sans incidence sur les droits de la défense.
La cour d’appel de Rennes, dans son arrêt du 9 novembre 2022 censuré par la Cour de cassation dans la décision du 20 mars 2025 précitée, avait annulé le redressement au motif que la lettre d’observations adressée à une société d’un groupe n’était pas signée par les quatre inspecteurs ayant participé au contrôle, alors pourtant qu’il n’était pas établi que ces inspecteurs avaient tous personnellement vérifié la situation de cette société particulière. La Cour de cassation a rappelé, en cassant cette décision, que seule la participation effective aux opérations de contrôle de la personne concernée justifie l’exigence de signature, et qu’il appartient au juge de vérifier cette participation avant de prononcer la nullité. Cette distinction entre participation effective et simple présence aux opérations de contrôle conserve toute sa pertinence sous l’empire du nouveau texte, qui ne requiert plus que la signature d’un seul agent mais n’exonère pas l’organisme de son obligation de démontrer la régularité substantielle de la procédure.
Or, la suppression de l’exigence de signature multiple soulève une difficulté d’ordre probatoire pour le cotisant. Dans le régime antérieur, l’absence de signature de l’un des inspecteurs constituait un vice de forme aisément identifiable, dont la constatation entraînait la nullité de la procédure. Sous l’empire du décret, le cotisant ne pourra plus se prévaloir utilement de ce vice formel et devra, pour contester la régularité de la procédure, démontrer une atteinte substantielle au principe du contradictoire, ce qui suppose une démonstration factuelle bien plus exigeante que la simple vérification des mentions de la lettre d’observations. Par ailleurs, la période contradictoire, régie par l’article L. 243-7-1 A du code de la sécurité sociale, demeure ouverte pendant trente jours à compter de la réception de la lettre d’observations, délai porté à soixante jours sur demande, et impose à l’agent chargé du contrôle de répondre de manière motivée à chaque observation circonstanciée du cotisant La lettre d’observations demeure certes soumise à des exigences de motivation par chef de redressement, comprenant les considérations de droit et de fait, l’indication du montant des assiettes correspondant ainsi que le mode de calcul et le montant des redressements envisagés. Le contrôle se déplace du terrain des irrégularités formelles vers celui de la qualité de la motivation et de la justification technique des chefs de redressement. Cette évolution appelle de la part des cotisants une vigilance accrue sur le contenu même de la lettre d’observations et sur la consistance du dialogue contradictoire subséquent, dont la période demeure fixée à trente jours à compter de la réception de la lettre, extensible à soixante jours à la demande de la personne contrôlée.
II. L’abus de droit en matière sociale, entre consolidation législative et incertitudes contentieuses
A. Le régime juridique de l’abus de droit après le décret du 26 décembre 2025
L’article L. 243-7-2 du code de la sécurité sociale [[ https://www.legifrance.gouv.fr/codes/article_lc/LEGIARTI000048700701 ]], issu de la loi n° 2023-1250 du 26 décembre 2023 de financement de la sécurité sociale pour 2024, permet à l’URSSAF d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes aient un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’aient pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les contributions et cotisations sociales d’origine légale ou conventionnelle auxquelles le cotisant est tenu au titre de la législation sociale. En cas de constat d’abus de droit, l’URSSAF peut appliquer une pénalité d’un montant égal à 20 % du montant des cotisations et contributions sociales dues, dans des conditions et sous des garanties déterminées par décret en Conseil d’État. La charge de la preuve en cas de contestation est supportée par l’organisme de recouvrement.
Le décret du 26 décembre 2025 a procédé à une mise en cohérence du dispositif réglementaire encadrant cette procédure. La pénalité de 20 % est désormais expressément applicable aux seules cotisations et contributions redressées sur la base de constats relevant d’un abus de droit, à l’exclusion des autres chefs de redressement qui n’en procèdent pas, conformément au nouvel article R. 243-60-1 du code de la sécurité sociale. Le décret a par ailleurs supprimé des textes réglementaires toute référence au comité des abus de droit, dont la suppression avait été décidée par la loi de financement de la sécurité sociale pour 2024. En pratique, le cotisant qui entend contester l’application de la procédure d’abus de droit doit désormais emprunter les voies de recours de droit commun, à savoir la saisine de la commission de recours amiable, puis, le cas échéant, la juridiction du contentieux général de la sécurité sociale.
Le décret a également introduit une garantie procédurale nouvelle à l’article R. 243-59, III, alinéa 2, du code de la sécurité sociale: lorsqu’il est envisagé d’appliquer la pénalité de 20 % prévue par l’article L. 243-7-2, la lettre d’observations doit être contresignée par le directeur de l’organisme dont relève la personne contrôlée. Cette exigence de contreseing, qui consacre l’intervention d’une autorité hiérarchique supérieure, vise à garantir que la procédure d’abus de droit n’est pas mise en œuvre de manière systématique ou abusive par les seuls agents chargés du contrôle. Elle constitue un filtre procédural qui, sans rétablir le comité des abus de droit supprimé, offre une protection minimale contre l’application discrétionnaire de cette qualification juridique aux conséquences financières particulièrement lourdes.
En effet, la suppression du comité des abus de droit, intervenue dès la loi de financement de la sécurité sociale pour 2024, n’avait pas été immédiatement suivie d’une mise à jour complète des textes réglementaires. Le décret du 26 décembre 2025 achève cette entreprise de consolidation en supprimant toutes les références à ce comité des dispositions du code de la sécurité sociale. Ce choix législatif et réglementaire de confier au juge du contentieux général de la sécurité sociale le contrôle de la qualification d’abus de droit, plutôt qu’à une instance spécialisée composée de professionnels de la protection sociale, modifie sensiblement l’économie de la procédure. Le comité des abus de droit offrait au cotisant une voie de recours administrative spécialisée, distincte de la voie juridictionnelle, et dont la saisine pouvait intervenir avant que la pénalité ne soit définitivement mise en recouvrement. Sa suppression prive le cotisant de ce degré de juridiction intermédiaire et concentre l’ensemble du contentieux entre les mains de la commission de recours amiable, puis, le cas échéant, de la juridiction du contentieux général.
À cet égard, il importe de relever que la charge de la preuve en matière d’abus de droit continue de peser sur l’URSSAF, conformément aux dispositions expresses de l’article L. 243-7-2 du code de la sécurité sociale. Cette règle probatoire, qui déroge au principe selon lequel il appartient au cotisant de rapporter la preuve du caractère indu du redressement, constitue un contrepoids essentiel à la puissance d’investigation de l’organisme de recouvrement. En conséquence, la protection du cotisant réside désormais moins dans les garanties formelles de la procédure administrative que dans le contrôle juridictionnel de la qualification d’abus de droit et dans l’obligation probatoire qui pèse sur l’URSSAF. Le cotisant qui justifie que les actes écartés par l’organisme reposent sur des motifs économiques, sociaux ou opérationnels réels, distincts d’une recherche exclusive d’économie de cotisations, peut obtenir l’annulation du redressement fondé sur l’abus de droit
B. Les enseignements de la jurisprudence récente sur la pénalité de 20 %
La construction jurisprudentielle de l’abus de droit en matière sociale a été marquée par l’arrêt de la deuxième chambre civile du 16 février 2023 [[ https://www.courdecassation.fr/decision/63ede51209d4b105de19bde1 ]], qui a posé un principe directeur appelé à gouverner l’ensemble du contentieux ultérieur. La Cour y affirme que « lorsque l’organisme de sécurité sociale écarte un acte juridique dans les conditions ci-dessus, il se place nécessairement sur le terrain de l’abus de droit. Il en résulte qu’il doit se conformer à la procédure prévue par le texte précité et les articles R. 243-60-1 et R. 243-60-3 du code de la sécurité sociale et qu’à défaut de ce faire, les opérations de contrôle et celles, subséquentes, de recouvrement sont entachées de nullité ». En d’autres termes, l’URSSAF ne peut se prévaloir des effets juridiques de l’abus de droit sans en respecter scrupuleusement la procédure, et ce non-respect emporte la nullité de l’intégralité du redressement fondé sur cette qualification.
Le même jour, la Cour de cassation a toutefois apporté une précision essentielle, dans un arrêt également publié au Bulletin [[ https://www.courdecassation.fr/decision/63ede51609d4b105de19bde3 ]], en jugeant que « la méconnaissance par l’organisme de recouvrement de la procédure qu’il prévoit n’emporte la nullité que du seul chef de redressement opéré sur le fondement de l’abus de droit ». Cette limitation de la portée de la nullité distingue le contentieux de l’abus de droit de celui, plus global, des irrégularités de la procédure de contrôle dans son ensemble. La sanction n’affecte que le chef de redressement spécifiquement fondé sur cette qualification, et non les chefs de redressement qui reposent sur des fondements juridiques distincts de l’abus de droit, même s’ils figurent dans la même lettre d’observations.
L’arrêt du 27 février 2025 [[ https://www.courdecassation.fr/decision/67c00a9c1125355ef3efdbfd ]], rendu au visa des articles L. 243-7-2, R. 243-60-1 et R. 243-60-3 du code de la sécurité sociale, est venu rappeler le principe de proportionnalité des pénalités en matière de cotisations sociales, en distinguant nettement la pénalité pour abus de droit des majorations pour absence de mise en conformité prévues par l’article L. 243-7-6 et des majorations pour travail dissimulé prévues par l’article L. 243-7-7. Cette logique de cantonnement des pénalités à l’assiette spécifique du redressement qui les justifie correspond précisément à l’économie du décret du 26 décembre 2025, qui consacre cette ventilation en disposant que la pénalité de 20 % s’applique aux seules cotisations et contributions redressées sur la base de constats relevant d’un abus de droit.
La cour d’appel d’Aix-en-Provence, dans un arrêt du 3 juillet 2025 [[ https://www.courdecassation.fr/decision/6868b6b92f06adf21413c3b5 ]], a fait application de ces principes en retenant que l’URSSAF, qui avait écarté des actes en raison de leur caractère fictif, s’était implicitement placée sur le terrain de l’abus de droit et devait donc respecter la procédure spécifique applicable, notamment la contresignature par le directeur ainsi que l’information du cotisant quant à la qualification retenue. Cette décision illustre la permanence du raisonnement initié par la Cour de cassation en 2023, selon lequel la qualification d’abus de droit ne dépend pas de l’intention déclarée de l’URSSAF mais du caractère objectif de l’acte juridique écarté.
En matière de contrôle procédural, la cour d’appel de Poitiers a rappelé, dans un arrêt du 12 février 2026 [[ https://www.courdecassation.fr/decision/698ec6f8cdc6046d4729b9b0 ]], que la régularité de la procédure de contrôle URSSAF s’apprécie au regard de la distinction entre le contrôle classique comptable d’assiette et le contrôle spécifique de lutte contre le travail dissimulé, ces deux procédures étant autonomes l’une de l’autre. Cette décision a en outre rappelé les exigences du contradictoire en matière d’évaluation forfaitaire du redressement et l’obligation pour l’organisme de recouvrement de justifier de la notification régulière de la mise en demeure préalable à l’émission de la contrainte.
Par ailleurs, l’arrêt de la cour d’appel d’Amiens du 2 février 2026 [[ https://www.courdecassation.fr/decision/6985a9abcdc6046d4729b8d4 ]] a confirmé que la régularité de la procédure de recouvrement implique pour l’organisme de rapporter la preuve de l’envoi effectif de la mise en demeure, qui constitue le préalable obligatoire à l’émission de la contrainte. En l’absence d’une telle preuve, la contrainte est annulée, indépendamment du bien-fondé des sommes réclamées. Cette décision, rendue dans un contexte de contrôle diligenté à la suite d’une plainte et d’une enquête pénale, démontre que le formalisme protecteur du cotisant conserve toute sa vigueur au stade du recouvrement, même si les exigences formelles ont été assouplies au stade de la lettre d’observations.
Enfin, la Cour de cassation a précisé, dans l’arrêt du 29 janvier 2026 précité [[ https://www.courdecassation.fr/decision/697b040dcdc6046d47116035 ]], que le directeur de l’organisme de sécurité sociale peut déléguer sa signature à un inspecteur du recouvrement pour signer les documents devant être adressés aux donneurs d’ordre, et qu’« aucun texte ne subordonne la validité de l’acte signé par délégation à la mention que le signataire agit en vertu d’une délégation préalablement consentie par le directeur de l’organisme ». Cette précision, rendue en matière de solidarité financière, intéresse également la procédure d’abus de droit, en ce qu’elle éclaire les conditions dans lesquelles le contreseing du directeur exigé par le nouvel article R. 243-59, III, alinéa 2, pourra être mis en œuvre dans la pratique des organismes de recouvrement.
La régularité de la procédure conditionne souvent l’issue : un avocat en droit du travail et contentieux social peut l’auditer point par point.
Conclusion
Le décret n° 2025-1338 du 26 décembre 2025 modifie substantiellement l’équilibre procédural du contrôle URSSAF. En rendant la charte du cotisant contrôlé opposable et en simplifiant le formalisme de la lettre d’observations, il opère un déplacement du centre de gravité du contentieux de la forme vers le fond. La disparition du comité des abus de droit, consommée par le décret, fait reposer sur les juridictions du contentieux général de la sécurité sociale le contrôle de l’application de la pénalité de 20 %, la contresignature du directeur constituant le seul filtre administratif résiduel. Pour le cotisant, l’attention doit désormais se porter sur la qualité de la motivation des chefs de redressement, la consistance du dialogue contradictoire et la préservation des justifications économiques et sociales des pratiques déclaratives. La jurisprudence de la Cour de cassation, notamment les arrêts du 16 février 2023 et du 20 mars 2025, continuera de fournir le cadre d’analyse des irrégularités procédurales, dans un paysage normatif où la protection du cotisant dépend désormais moins de la forme que de la substance.
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