Créer une société en Allemagne tout en restant vivre en France : l’offre des agences d’expatriation tient en une promesse simple, une GmbH à Berlin, un capital social affiché de 25 000 euros contournable par la mini-GmbH dite UG à un euro, l’image de sérieux d’une société allemande, et une gestion pilotée depuis Paris, Lyon ou Bordeaux. Le risque français que ces plaquettes taisent tient en une question que l’administration pose systématiquement lors d’un contrôle : où la société est-elle réellement dirigée, et où son bénéfice est-il réellement produit ? Quand le dirigeant habite en France, signe les contrats depuis la France et encaisse des clients français dans la société allemande, le fisc dispose d’un arsenal complet pour replacer le profit en France : siège de direction effective, établissement stable, article 155 A du code général des impôts, article 123 bis, article 209 B, prix de transfert et exit tax. La jurisprudence du Conseil d’État, rendue à propos de sociétés britanniques, polonaises ou installées à Gibraltar, s’applique trait pour trait à une GmbH allemande pilotée depuis l’Hexagone. Cet article décrit ce qui est légal, ce qui expose à un redressement et comment contester.
Le point de départ tient à la nature de l’Allemagne : un État membre de l’Union européenne, lié à la France par une convention fiscale, dont les agences vendent la GmbH comme un véhicule sérieux adossé à la première économie européenne. Cette présentation appelle trois correctifs immédiats. D’abord, le sérieux de façade ne vaut pas substance : une GmbH sans bureau, sans gérant actif et sans équipe à Berlin reste une coquille, quel que soit le capital affiché. Ensuite, l’appartenance de l’Allemagne à l’Union européenne protège contre certains dispositifs réservés aux paradis fiscaux, mais elle ne protège ni contre le siège de direction effective, ni contre l’établissement stable, ni contre l’article 155 A, qui s’appliquent aussi entre États membres. Enfin, la convention fiscale franco-allemande répartit les droits d’imposer mais ne fait pas obstacle à la qualification française d’une société dirigée depuis la France : quand la direction effective est en France, la France impose, convention ou pas. Le reste de cet article suit cet ordre : d’abord les deux qualifications qui replacent la société allemande en France, ensuite les deux régimes qui imposent le dirigeant ou l’associé resté en France, avec les voies de contestation.
Lire aussi notre analyse de référence sur Dubaï, ainsi que notre dossier sur l’article 123 bis à Dubaï et notre dossier sur l’exit tax au départ de France.
I. Créer une GmbH en Allemagne en restant en France : siège de direction effective et établissement stable, comment le fisc replace la société en France ?
La première ligne d’attaque de l’administration ne porte pas sur l’Allemagne. Elle porte sur la réalité : qui décide, où, et où l’activité est exercée. Deux qualifications permettent d’imposer en France les bénéfices d’une société immatriculée à Berlin : le siège de direction effective, qui rend la société fiscalement française dans son ensemble, et l’établissement stable, qui rattache à la France la part du bénéfice produite sur le territoire. Les deux peuvent se cumuler dans un redressement, et les deux se contestent sur la preuve, pas sur le principe.
A. La GmbH allemande dirigée depuis la France : quand le siège de direction effective rend la société imposable en France ?
L’article 209, I du code général des impôts retient pour l’impôt sur les sociétés « en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ». La jurisprudence et la doctrine administrative précisent qu’une société étrangère dont le siège de direction effective se trouve en France est regardée comme une entreprise exploitée en France et devient passible de l’impôt sur les sociétés sur l’ensemble de ses bénéfices. Le siège statutaire, l’immatriculation au registre du commerce allemand (Handelsregister), le comptable de Berlin et le gérant local de paille (Strohmann) ne pèsent pas lourd face à un faisceau d’indices simple : le dirigeant de fait réside en France, les décisions commerciales se prennent en France, les contrats sont négociés et signés depuis la France, les comptes bancaires sont pilotés depuis la France, les salariés ou les prestataires essentiels travaillent en France.
Dans la pratique des contrôles, l’administration reconstitue ce faisceau avec des pièces ordinaires : relevés de connexions et adresses IP, billets d’avion et tampons de passeport, agendas, courriels montrant qui donne les ordres, procès-verbaux d’assemblées tenues en visioconférence depuis le domicile français, relevés bancaires signés par le dirigeant résident, contrats clients négociés à Paris. Le dirigeant qui affirme que la société est « gérée en Allemagne » par un gérant local doit alors démontrer que ce gérant prend réellement les décisions : ordres écrits, réunions documentées à Berlin, pouvoir effectif de refuser une opération, compétence réelle dans le secteur. Un gérant de façade, rémunéré au forfait et qui signe ce qu’on lui envoie, aggrave le dossier au lieu de le protéger, et peut caractériser une domiciliation fictive.
Le réflexe de défense commence avant le contrôle. Si la société allemande doit exister durablement, elle doit posséder une substance propre en Allemagne : un gérant local (Geschäftsführer) qui décide vraiment, des réunions de direction tenues et archivées à Berlin, une équipe ou au minimum un responsable opérationnel sur place, des contrats signés en Allemagne, une comptabilité tenue en Allemagne à partir de pièces allemandes. À défaut, le dirigeant resté en France doit assumer le corollaire : déclarer la société en France, y déposer ses liasses et y payer l’impôt sur les sociétés, plutôt que de laisser l’administration découvrir la direction effective à l’occasion d’un examen de sa situation personnelle. La régularisation spontanée coûte toujours moins cher que le redressement avec pénalités : la majoration pour manquement délibéré atteint 40 % des droits, et celle pour manœuvres frauduleuses 80 %, avant intérêts de retard. Quand le redressement tombe malgré tout, la contestation porte sur chaque indice : prouver que les décisions ont été prises en Allemagne, que le dirigeant français n’avait qu’un rôle d’exécution, que les réunions locales sont réelles. Le contentieux se gagne pièce par pièce, jamais en soutenant que la seule immatriculation étrangère suffirait à écarter l’impôt français, car cet argument est juridiquement faux au regard de l’article 209 précité.
Le cas particulier de la holding allemande mérite un avertissement distinct. Une société qui ne fait que détenir des titres et encaisser des dividendes, sans équipe ni décisions locales, concentre tous les soupçons : direction effective en France chez l’associé qui décide des acquisitions et des cessions, régime des sociétés mères appliqué à tort, retenues à la source omises. Une holding sans substance à Berlin, dont le seul objet est de loger des titres français, cumule le risque de direction effective et le risque d’abus de droit. La démonstration d’une activité réelle de gestion de participations depuis l’Allemagne suppose des gérants qui analysent, arbitrent et documentent, arbitrent et documentent, pas une boîte aux lettres qui reçoit des dividendes.
B. La société allemande qui vend ou intervient en France : établissement stable, agent dépendant et part du bénéfice imposable à Paris ?
Quand la société allemande conserve sa direction en Allemagne mais travaille pour des clients français, l’administration dégaine la seconde qualification : l’établissement stable. Une installation fixe d’affaires en France, un bureau, un atelier, un salarié, ou même un agent dépendant qui conclut habituellement des contrats au nom de la société, suffit à rattacher à la France les bénéfices produits par cet établissement. Le Conseil d’État l’a jugé dans des configurations variées, et la solution vaut pour une GmbH allemande comme pour toute société étrangère. Dans une affaire concernant une société installée à Gibraltar, l’administration avait engagé « une vérification de comptabilité de la société Harucci, installée à Gibraltar, dont elle a estimé qu’elle avait un établissement stable au siège de l’entreprise individuelle de M. B… » (Conseil d’État, 9ème chambre, 10 décembre 2020, n° 428059). Le montage est transposable : un entrepreneur resté en France facture ses prestations françaises par sa société allemande depuis son bureau français, et le fisc qualifie ce bureau d’établissement stable de la GmbH.
À l’inverse, la même jurisprudence montre que la qualification se discute et se perd parfois pour l’administration. Dans un arrêt de Section, le Conseil d’État a jugé à propos d’une société britannique que « la société Azur Villas Limited ne pouvait être regardée comme ayant, au titre des années 2006 et 2007, un établissement stable en France » (Conseil d’État, Section, 16 février 2018, n° 395371). L’enseignement est double : l’administration doit prouver l’installation ou le pouvoir de conclure, avec des pièces précises, et le contribuable qui documente l’absence de moyens en France, de personnel habilité et de cycle commercial complet sur le territoire peut obtenir décharge. Pour une société allemande, cela signifie que les missions réalisées physiquement en France, les commerciaux qui démarchent et signent en France, le stock livré depuis la France et le service après-vente assuré depuis la France constituent autant de points d’ancrage. Une activité purement distante, sans présence ni représentant en France, se défend ; une activité dont le cycle commercial se noue et se dénoue en France ne se défend pas.
Le contentieux de l’établissement stable se joue aussi sur la procédure. La vérification de comptabilité de l’établissement stable français doit respecter les garanties du livre des procédures fiscales : avis de vérification, débat oral et contradictoire, pièces opposables. Dans l’affaire Harucci précitée, le Conseil d’État a examiné de près l’articulation entre la vérification de la société étrangère et l’examen de la situation personnelle du dirigeant, avant de valider la procédure suivie. Le dirigeant redressé doit donc contrôler la régularité de chaque étape : qui a été vérifié, sur quelles années, avec quel avis, à partir de quelles pièces obtenues, le cas échéant, par échange international d’informations. Les relevés bancaires allemands obtenus par coopération administrative sont opposables, mais leur exploitation doit respecter le débat contradictoire. Une imposition établie sur des pièces non communiquées ou sans débat se conteste utilement devant le tribunal administratif.
Enfin, l’appartenance de l’Allemagne à l’Union européenne ne fait pas échec à l’établissement stable : la liberté d’établissement autorise une société allemande à travailler en France, mais elle l’autorise en payant l’impôt français sur les bénéfices produits en France. L’argument européen ne protège que contre les discriminations, pas contre l’imposition du profit français. Le dirigeant qui veut vendre en France depuis sa GmbH doit choisir entre deux modèles propres : une filiale ou un établissement déclaré en France, avec comptabilité et déclarations locales, ou une activité strictement transfrontalière sans présence en France. L’entre-deux, une présence commerciale réelle doublée d’une absence fiscale déclarée, est exactement le périmètre que les vérificateurs recherchent.
II. Dirigeant et associé resté en France : article 155 A, article 123 bis, prix de transfert et exit tax, comment contester le redressement ?
Même quand la société allemande échappe à la qualification d’entreprise exploitée en France, le dirigeant ou l’associé resté en France demeure exposé à titre personnel. Le législateur a construit des régimes qui imposent entre les mains du résident français les sommes logées dans la structure étrangère : l’article 155 A pour les prestations de services, l’article 123 bis pour les entités à régime privilégié, l’article 209 B pour les sociétés mères françaises, l’article 57 pour les transferts de bénéfices entre sociétés liées, et l’exit tax pour celui qui quitte la France avec ses titres. Chacun de ces régimes possède sa logique, ses conditions et ses moyens de défense.
A. Je facture mes prestations françaises par ma société allemande : article 155 A, contrôle, activité prépondérante et défense au fond ?
L’article 155 A, I du code général des impôts vise « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services » rendus par une personne domiciliée en France, et dispose qu’elles « sont imposables au nom de ces dernières », notamment « lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit ces sommes ». Le schéma classique tombe sous le coup du texte : un consultant, un développeur, un apporteur d’affaires ou un dirigeant résidant en France fait facturer ses interventions françaises par sa GmbH allemande qu’il contrôle, et perçoit ensuite les fonds sous forme de dividendes ou les laisse en réserve en Allemagne. L’administration impose entre ses mains, à l’impôt sur le revenu, les sommes encaissées par la société allemande en rémunération de ses services.
Le Conseil d’État applique ce texte avec constance, y compris entre États européens. Dans un arrêt du 22 mars 2023, il a jugé « que l’administration fiscale devait être regardée comme apportant la preuve que les rémunérations versées par la société Willink à la société TOL pour les services de présidence de la société française entraient dans les prévisions de l’article 155 A du code général des impôts et étaient par suite imposables à l’impôt sur le revenu en France au nom de M. A… » (Conseil d’État, 9ème-10ème chambres réunies, 22 mars 2023, n° 455084). L’affaire concernait une société britannique présidente d’une société française, mais le raisonnement vaut pour une GmbH allemande : quand le résident français rend le service et contrôle la société étrangère qui l’encaisse, l’écran sociétaire ne fait pas obstacle à l’imposition personnelle. Dans l’affaire Harucci déjà citée, le Conseil d’État a rappelé les trois branches de l’article 155 A dans sa rédaction applicable, dont le contrôle direct ou indirect et le régime privilégié au sens de l’article 238 A, et validé l’imposition entre les mains de l’entrepreneur individuel des sommes perçues par la société de Gibraltar (Conseil d’État, 10 décembre 2020, n° 428059).
La défense contre l’article 155 A existe mais elle est exigeante. Hors contrôle, le texte prévoit une porte de sortie : établir que la société étrangère « exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que celle donnant lieu au paiement de ces sommes ». Concrètement, la GmbH allemande doit démontrer une activité propre, avec des clients multiples, des moyens humains et matériels en Allemagne, et un chiffre d’affaires qui ne se réduit pas à la refacturation du travail du résident français. Un consultant unique dont la GmbH ne facture que ses propres journées d’intervention ne remplit pas cette condition ; une structure allemande qui emploie une équipe, produit et vend pour son compte peut la remplir. La charge de la preuve pèse sur le contribuable, et les pièces doivent être contemporaines des années redressées : contrats de travail allemands, feuilles de paie, locaux, factures à des tiers, relevés d’activité.
Le second axe de défense porte sur la réalité du service rendu par le résident. L’article 155 A suppose que les sommes correspondent à des services rendus par la personne imposée. Quand la prestation a été exécutée par l’équipe allemande sans intervention du résident, ou quand les sommes correspondent à des dividendes d’une activité industrielle et non à la rémunération d’une prestation personnelle, le fondement vacille. Le troisième axe porte sur le quantum : l’administration doit rattacher à chaque année les sommes correspondant aux services de cette année, avec des pièces bancaires et comptables précises, et appliquer la bonne catégorie d’imposition. Une erreur de rattachement ou de chiffrage ouvre une décharge partielle. Enfin, la conformité européenne du dispositif a été examinée par le Conseil constitutionnel et le Conseil d’État, et le moyen tiré de la liberté d’établissement ne prospère que si la société étrangère exerce une activité économique réelle en Allemagne : une coquille sans substance ne bénéficie pas de la protection européenne.
Deux régimes voisins complètent le tableau pour l’associé ou la société mère. L’article 123 bis dispose que « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique » établie hors de France et soumise à un régime privilégié, alors « les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique ». L’associé français d’une GmbH allemande à régime allégé, qui laisse les profits en réserve sans distribution, s’expose à une imposition annuelle sur des revenus qu’il n’a pas perçus. La défense passe par la démonstration que l’entité n’est pas soumise à un régime privilégié au sens de l’article 238 A, qui retient les situations où les personnes « si elles n’y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de 40 % ou plus à celui de l’impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies », ou par la démonstration d’une activité économique réelle. Symétriquement, quand c’est une société française qui détient la GmbH allemande, l’article 209 B prévoit que « les bénéfices ou revenus positifs de cette entreprise ou entité juridique sont imposables à l’impôt sur les sociétés » entre les mains de la mère française, sous conditions de détention et de régime privilégié. Les groupes qui logent leur marge à Berlin doivent documenter la substance locale ou anticiper cette réintégration. Ces deux régimes supposent toutefois une entité soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A, ce qui s’apprécie pays par pays et se défend pièce par pièce ; pour une GmbH exerçant réellement à Berlin, le risque principal se concentre sur le siège de direction effective, l’établissement stable et l’article 155 A.
B. Je transfère des bénéfices, je déplace le siège ou je quitte la France : prix de transfert, transfert de siège, exit tax et recours effectif ?
Quand une société française facture sa filiale allemande, ou quand la filiale allemande facture la mère française, l’administration contrôle les prix. L’article 57 du code général des impôts dispose que « les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités ». Une redevance de marque versée à la GmbH allemande sans contrepartie réelle, une prestation de management facturée au forfait sans temps passé, des marchandises cédées à prix minoré : autant de transferts présumés dès lors que le lien de dépendance existe, et même sans ce lien quand le partenaire est établi dans un État à régime privilégié. La parade est documentaire : politique de prix de transfert écrite, comparables, factures détaillées, temps passé, marge conforme au marché. Sans documentation, l’administration reconstitue la marge par comparaison avec des entreprises similaires, et le contribuable ne peut plus que discuter la méthode et les comparables devant le juge.
Le transfert du siège d’une société française vers l’Allemagne, ou l’apport de ses actifs à la GmbH allemande, déclenche les conséquences de cessation. L’article 221 du code général des impôts vise « En cas de dissolution, de transformation entraînant la création d’une personne morale nouvelle, d’apport en société, de fusion, de transfert du siège ou d’un établissement dans un Etat étranger autre qu’un Etat membre de l’Union européenne », avec un régime d’imposition immédiate. L’Allemagne étant membre de l’Union européenne, le transfert vers Berlin bénéficie du régime européen de report, mais ce report reste conditionné : suivi des actifs transférés, déclarations, garanties éventuelles. Le dirigeant qui « déménage » sa société en Allemagne sans accomplir ces formalités s’expose à l’exigibilité immédiate de l’impôt sur les plus-values latentes et les bénéfices en sursis. La contestation porte alors sur la qualification de l’opération et sur le respect des conditions du report, pièces à l’appui.
Enfin, l’entrepreneur qui quitte personnellement la France pour s’installer en Allemagne, à Berlin ou à Munich, rencontre l’exit tax. L’article 167 bis dispose que « Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux, valeurs, titres ou droits mentionnés au 1 du I de l’article 150-0 A », au-delà des seuils légaux. Le départ en Allemagne n’efface ni les plus-values latentes sur les titres, ni le suivi administratif : déclaration l’année du départ, désignation éventuelle d’un représentant, sursis de paiement sous conditions, dégrèvement ou restitution en cas de cession ultérieure sans plus-value ou de retour en France. L’oubli déclaratif transforme un sursis gérable en imposition définitive assortie de pénalités.
Face à un redressement fondé sur ces dispositifs, la contestation suit un chemin balisé. D’abord la phase amiable : réponse à la proposition de rectification dans le délai, avec pièces et arguments juridiques, puis recours hiérarchique et interlocution départementale quand l’enjeu le justifie. Ensuite la réclamation contentieuse, puis le tribunal administratif de Paris ou du domicile, compétent pour les impositions des résidents d’Île-de-France, avec appel devant la cour administrative d’appel de Paris. Les contribuables de Paris et d’Île-de-France relèvent de ces juridictions, dont les délais de jugement se comptent en mois, parfois en années pour les dossiers complexes : engager le sursis de paiement quand il est possible, provisionner le risque et préparer le dossier juridictionnel dès la réponse à la proposition de rectification. Les moyens qui prospèrent sont ceux qui s’appuient sur des pièces contemporaines : substance allemande réelle, activité prépondérante propre, prix de marché documentés, procédure irrégulière, prescription, erreurs de calcul. Les moyens de principe, comme l’invocation abstraite de la liberté d’établissement pour une coquille sans activité, échouent. Chaque redressement se conteste sur ses faits, avec ses pièces, dans ses délais : c’est l’accompagnement d’un avocat fiscaliste qui fait la différence entre une décharge totale et une simple réduction des pénalités.
Conclusion
Une société en Allemagne pilotée depuis la France n’est pas un bouclier, mais un dossier à construire. Le siège de direction effective replace en France la GmbH dirigée depuis l’Hexagone, l’établissement stable y rattache les profits produits sur le territoire, l’article 155 A impose entre les mains du résident les prestations refacturées par la GmbH qu’il contrôle, l’article 123 bis et l’article 209 B réintègrent les bénéfices des entités à régime privilégié, l’article 57 corrige les prix anormaux avec la filiale allemande, et l’exit tax accompagne le départ personnel vers le pays. L’appartenance de l’Allemagne à l’Union européenne écarte certains soupçons mais n’efface aucun de ces dispositifs, comme le montrent les arrêts rendus à propos de sociétés britanniques ou installées à Gibraltar. Le montage qui tient repose sur une alternative claire : soit une substance réelle à Berlin, avec des décisions, des moyens et une activité documentés sur place, soit une transparence fiscale assumée en France, avec déclaration et paiement de l’impôt dû. Entre les deux, la zone grise appartient au vérificateur. Avant de signer avec une agence, faites vérifier le projet par un avocat qui plaide ces redressements : c’est le coût de la substance ou de la transparence, jamais celui du redressement, qu’il faut comparer aux économies promises.
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