Vous dirigez une entreprise en France et les agences qui vendent la création de société à Dubaï, au Portugal ou en Estonie vous promettent une fiscalité proche de zéro, sans évoquer une seule fois le droit français. Le tableau est volontairement incomplet. Dès lors que vous quittez la France avec vos titres, l’article 167 bis du code général des impôts peut taxer vos plus-values latentes le jour même de votre départ. Dès lors que votre société étrangère reste dirigée depuis votre bureau français, l’administration peut la traiter comme une société française et imposer ses bénéfices en France. Dès lors que vous facturez des clients français depuis l’étranger, l’article 155 A du code général des impôts, l’article 123 bis du code général des impôts et l’article 57 du code général des impôts fournissent au vérificateur trois fondements distincts de redressement. Cet article décrit, pièces et délais à l’appui, ce qui est légal, ce qui déclenche un redressement et comment le contester. Il s’adresse à l’entrepreneur qui prépare son départ ou qui a déjà créé sa structure à l’étranger et reçoit une proposition de rectification. Chaque affirmation déterminante renvoie au texte applicable et aux motifs du Conseil d’État, dont les passages sont reproduits mot pour mot. Pour le risque général des sociétés conservées en France après création à Dubaï, notre analyse de référence reste l’analyse de référence du cabinet.
I. Quitter la France pour créer sa société à l’étranger : quand l’exit tax s’applique-t-elle vraiment ?
A. J’ai quitté la France avec mes titres : dois-je payer l’exit tax sur les plus-values latentes ?
La première question à trancher avant tout départ concerne votre domicile fiscal personnel, car l’exit tax ne frappe que le contribuable qui transfère son domicile hors de France. L’article 4 B du code général des impôts dispose : « 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ». Un seul de ces critères suffit à vous maintenir domicilié en France. En pratique, l’entrepreneur qui conserve son logement familial en France, qui continue d’y diriger ses équipes ou qui y maintient le centre de ses intérêts économiques reste domicilié fiscalement en France même après l’immatriculation de sa société à Dubaï ou à Lisbonne. Dans ce cas, il n’y a pas d’exit tax à proprement parler, puisque vous n’êtes pas parti, mais l’exposition devient plus large : vos revenus mondiaux restent imposables en France et votre société étrangère s’expose au risque du siège de direction effective décrit dans la seconde partie de cet article. La sortie du domicile fiscal suppose donc une rupture réelle et documentée : logement, présence physique, activité et intérêts économiques doivent basculer durablement hors de France, sous réserve des conventions fiscales qui départagent les cas de double résidence.
Une fois le transfert du domicile établi, l’article 167 bis du code général des impôts s’applique aux contribuables présents durablement en France avant leur départ : « Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux, valeurs, titres ou droits mentionnés au 1 du I de l’article 150-0 A détenus, directement ou indirectement, par les membres de leur foyer fiscal à la date de ce transfert lorsque ces mêmes droits sociaux, valeurs, titres ou droits représentent au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société ou lorsque la valeur globale desdits droits sociaux, valeurs, titres ou droits, déterminée dans les conditions prévues au premier alinéa du 2, excède 800 000 € à cette même date. » Deux seuils alternatifs déclenchent donc l’imposition : une participation d’au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société, ou un portefeuille global de plus de 800 000 euros, même minoritaire. L’entrepreneur qui détient sa SAS française à 100 % entre dans le premier cas. Le dirigeant qui détient des participations minoritaires mais valorisées à plus de 800 000 euros entre dans le second. Le texte vise aussi les créances nées d’une clause de complément de prix, souvent oubliées lors des cessions avec earn-out : leur valeur réelle au jour du départ entre dans l’assiette. Les moins-values latentes, elles, ne sont pas imputables : le texte précise que « Les moins-values latentes calculées selon les modalités prévues au premier alinéa du 2 ne sont pas imputables sur les plus-values calculées selon les mêmes modalités ni sur d’autres plus-values, quelles que soient leurs modalités d’imposition. » Vous ne pouvez donc pas compenser la plus-value latente de votre holding avec la moins-value latente d’une autre ligne.
Le même article taxe au départ les plus-values dont l’imposition avait été reportée, notamment après un apport-cession placé en report : ces plus-values en sursis deviennent imposables lors du transfert du domicile hors de France. L’apport-cession en report de l’article 150-0 B ter, montage fréquent chez les entrepreneurs, se dénoue ainsi fiscalement le jour du départ si vous n’avez pas purgé le report avant de partir. Le Conseil d’État a eu à juger le cas d’un contribuable parti en Belgique avec une plus-value latente déclarée et une plus-value en report. Il relève : « M. A… a transféré son domicile fiscal en Belgique le 15 avril 2011 et a souscrit, le 28 juin 2012, conformément aux dispositions de l’article 167 bis du code général des impôts, une déclaration faisant état, d’une part, d’une plus-value latente et, d’autre part, d’une plus-value en report d’imposition. » (Conseil d’État, 9ème – 10ème chambres réunies, 5 février 2025, n° 476399). La décision décharge ensuite le contribuable des cotisations litigieuses afférentes à la plus-value en report et prononce un non-lieu sur une partie des sommes : « L’arrêt du 5 avril 2023 de la cour administrative d’appel de Paris est annulé en tant qu’il se prononce sur les cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. A… a été assujetti au titre de l’année 2011 à raison de la plus-value dont le report d’imposition a pris fin consécutivement au transfert de son domicile fiscal en Belgique. » puis « M. A… est déchargé des cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales mentionnées à l’article 2. » L’enseignement pratique est double : chaque composante de l’exit tax (latente, report, créances) doit être contestée séparément, et les dégrèvements partiels obtenus en cours d’instance doivent être intégrés dans la stratégie contentieuse au lieu de réclamer une décharge globale aveugle.
La compatibilité de l’exit tax avec le principe d’égalité a été soumise au Conseil constitutionnel par la voie de la question prioritaire de constitutionnalité, et le Conseil d’État a refusé à plusieurs reprises de transmettre des contestations jugées insérieuses. Dans une décision du 22 novembre 2021, il juge à propos du mécanisme d’imputation de l’impôt étranger : « En prévoyant ainsi l’imputation sur l’impôt dû en France de la seule fraction de l’impôt acquitté à l’étranger correspondant à la fraction imposable en France de l’assiette totale, le législateur a retenu un critère objectif et rationnel au regard de l’objectif consistant à éviter une double imposition d’un même revenu. » (Conseil d’État, 8ème chambre, 22 novembre 2021, n° 455891). Il ajoute : « Si M. et Mme B… soutiennent en outre que les dispositions contestées créeraient une différence de traitement entre les contribuables ayant quitté le territoire français et ceux ayant conservé leur domicile fiscal en France, d’une part, et entre les contribuables selon qu’ils bénéficient ou non d’un abattement pour durée de détention, d’autre part, ces contribuables se trouvent dans des situations différentes au regard de l’objet de ces dispositions. » Concrètement, n’attendez pas d’une QPC standard sur l’exit tax qu’elle efface votre imposition : le juge administratif applique le texte et contrôle son application à votre situation. Votre défense doit porter sur les faits imposables (seuils, valorisation, abattements, reports, sursis, dégrèvement) et sur la régularité de la procédure, pas sur une contestation de principe du dispositif. Le taux applicable, les abattements pour durée de détention et l’abattement fixe du dirigeant partant à la retraite obéissent à des conditions cumulatives strictes que votre déclaration initiale doit documenter : départ à la retraite effectif avant le transfert et cession des titres dans les deux ans pour l’abattement fixe, durée de détention calculée selon les règles de l’article 150-0 D. Une erreur sur ces paramètres se paie au taux plein, sans indulgence du juge.
En résumé pour cette première étape : vérifiez votre sortie réelle du domicile fiscal au sens de l’article 4 B, mesurez vos deux seuils d’exit tax (50 % ou 800 000 euros), recensez vos reports en cours et vos compléments de prix, faites évaluer vos titres selon les règles successorales applicables (articles 758 et 973 du code général des impôts auxquels le texte renvoie), puis déposez la déclaration d’exit tax dans le délai. L’absence de déclaration n’efface pas l’impôt : elle le rend exigible sans sursis et assorti de pénalités, et elle prive votre conseil de la matière première du contentieux. Le départ vers un État sans convention d’assistance avec la France, comme les Émirats arabes unis pour l’essentiel de la matière recouvrement, exclut en outre le sursis automatique, comme expliqué ci-après.
B. Combien de temps dois-je rester parti et comment obtenir le dégrèvement ou le sursis ?
Beaucoup d’entrepreneurs imaginent qu’un départ de quelques mois suffit à purger l’exit tax. Le mécanisme légal est inverse : l’impôt est constaté au départ, son paiement est suspendu sous conditions, puis il est dégrevé si vous conservez vos titres pendant le délai légal ou si vous revenez en France. Le sursis automatique bénéficie aux départs vers l’Union européenne et vers les États coopératifs. Le texte dispose : « Il est sursis au paiement de l’impôt afférent aux plus-values et créances constatées dans les conditions prévues au I du présent article et aux plus-values imposables en application du II, lorsque le contribuable transfère son domicile fiscal hors de France dans un Etat membre de l’Union européenne ou dans un autre Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ». (article 167 bis du code général des impôts). Le Portugal, l’Irlande, Chypre ou l’Estonie ouvrent donc droit au sursis de plein droit, sous réserve de la suite du texte qui exige aussi une convention d’assistance mutuelle en matière de recouvrement et exclut les États non coopératifs. Dubaï, en revanche, relève du sursis sur demande : vous devez déclarer les plus-values, désigner un représentant fiscal établi en France et constituer des garanties auprès du comptable public avant votre départ. Le montant de ces garanties « est égal à 12,8 % du montant total des plus-values et créances mentionnées aux I et II, retenues pour leur montant brut sans qu’il soit fait application, le cas échéant, des abattements ». Un complément peut être exigé après réception de l’avis d’imposition, et une mainlevée partielle peut être demandée si l’impôt calculé se révèle inférieur aux garanties constituées. Concrètement, prévoyez cette trésorerie et ce représentant avant le vol aller : les dossiers qui arrivent au cabinet après le départ, sans représentant ni garanties, paient immédiatement et plaident ensuite en position de demandeur de restitution.
Le dégrèvement récompense la conservation des titres. Le texte organise ensuite le dégrèvement pour les titres conservés : l’impôt des plus-values latentes est dégrevé d’office, ou restitué s’il avait été payé au départ, au terme du délai légal ou lors du retour en France s’il intervient avant, tant que les titres figurent toujours dans le patrimoine. Retenez donc deux ans en dessous de 2,57 millions d’euros de portefeuille, cinq ans au-dessus de ce montant, avec dégrèvement si les titres sont toujours en portefeuille au terme. Le retour en France avant le terme, avec les titres en portefeuille, replace le contribuable dans sa situation fiscale antérieure pour les reports concernés, comme si le transfert n’avait pas eu lieu. À l’inverse, la cession, le rachat, le remboursement ou l’annulation des titres avant le terme met fin au sursis et rend l’impôt exigible. La donation et le décès obéissent à des règles propres selon que le donateur est domicilié dans un État coopératif ou non : la donation depuis un État non coopératif n’ouvre le dégrèvement que si vous démontrez qu’elle n’a pas pour motif principal d’éluder l’impôt. Chaque événement (cession partielle, échange, apport post-départ sous 150-0 B ou 150-0 B ter, perception d’un complément de prix) doit être analysé isolément, titre par titre, car le sursis expire titre par titre.
La procédure de contestation suit le droit commun du contentieux fiscal, avec des points de vigilance propres à l’exit tax. D’abord, la valorisation : l’administration retient la valeur réelle au jour du départ, déterminée selon les règles successorales, et les écarts d’évaluation sur les sociétés non cotées alimentent l’essentiel des litiges. Faites établir une évaluation indépendante avant le départ, conservez les lettres d’intention, les levées de fonds et les comparables, et joignez-les à la déclaration. Ensuite, l’imputation de l’impôt étranger : si votre nouvel État taxe la même plus-value lors de la cession ultérieure, l’imputation sur l’impôt français n’est admise qu’à proportion du rapport entre la plus-value imposable en France et l’assiette taxée à l’étranger, selon le critère validé par la décision n° 455891 citée plus haut. Conservez les avis d’imposition étrangers et la justification de l’assiette pour calculer cette fraction. Ensuite, les abattements : le sursis et le dégrèvement ne dispensent pas de vérifier le taux et les abattements appliqués dans l’avis, car l’impôt constaté au départ sert de base au dégrèvement ultérieur. Enfin, les délais de réclamation : la réclamation contentieuse doit être formée dans le délai légal à compter de l’avis, même placée sous sursis de paiement, et le sursis de paiement suspend le cours de la prescription du recouvrement jusqu’à la survenance de l’événement qui l’achève. Ne confondez pas suspension du recouvrement et dispense de réclamer : un contribuable qui attend la fin du délai de deux ans pour contester la valorisation initiale découvre que son avis est devenu définitif. Lorsque l’administration rejette la réclamation, le recours devant le tribunal administratif doit reprendre chaque moyen chiffré, avec les pièces de valorisation, les conventions applicables et le décompte du délai de conservation titre par titre.
Le cas particulier du retour en France mérite un développement, car plusieurs entrepreneurs organisent un aller-retour de courte durée vers un État à fiscalité faible avant de revenir. Le texte neutralise l’opération si les titres ont été cédés pendant l’exil : l’impôt devient exigible et le retour ne l’efface pas. Si les titres sont conservés et que le retour intervient avant deux ans (ou cinq ans au-dessus du seuil), le dégrèvement joue, mais l’administration examine alors la réalité du premier départ et du domicile intermédiaire : un départ fictif vers Dubaï, avec maintien du foyer et de la direction en France, expose à la fois à la remise en cause du transfert de domicile et au redressement de la société étrangère pour direction effective en France. Le montage aller-retour n’efface donc rien et ajoute un risque de pénalités pour manœuvre. La seule stratégie sûre consiste à choisir un État de destination compatible avec vos objectifs réels (conventions d’assistance, substance locale, durée de séjour envisageable), à déposer une déclaration complète avec garanties si nécessaire, à conserver les titres pendant le délai légal ou à assumer l’exigibilité en cas de cession, puis à demander le dégrèvement avec les justificatifs de conservation. Les agences qui vendent le départ en une semaine sans évoquer la déclaration 2074, le représentant fiscal et les garanties exposent leurs clients à un redressement programmé.
II. Créer sa société à l’étranger en partant : quand la France redresse quand même la société ?
A. Ma société étrangère dirigée depuis la France reste-t-elle imposable en France ?
Le risque le plus sous-estimé concerne la résidence fiscale de la société elle-même. Une société immatriculée à Dubaï, à Nicosie ou à Tallinn mais dirigée en fait depuis Paris peut être considérée comme fiscalement française. Le raisonnement de l’administration combine deux fondements. D’abord, la territorialité de l’impôt sur les sociétés : l’article 209 du code général des impôts retient « en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France », formule qui permet d’imposer en France les bénéfices d’une entreprise exploitée en France quel que soit son lieu d’immatriculation. Ensuite, le critère du siège de direction effective : lorsque les décisions stratégiques, les signatures bancaires, les réunions de direction et le pilotage quotidien se situent en France, l’entreprise est regardée comme exploitée en France. Le Conseil d’État a validé ce raisonnement dans une affaire de holding transférée au Luxembourg : « la société CA Animation, société holding du groupe agroalimentaire CA, a transféré son siège social au Luxembourg le 29 décembre 2005. Toutefois, à la suite d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos de 2006 à 2011, l’administration fiscale a estimé que l’entreprise avait conservé son siège de direction effective en France. » (Conseil d’État, 10ème – 9ème chambres réunies, 15 mars 2023, n° 449723). L’administration a en conséquence réintégré dans le revenu du dirigeant les dividendes et tantièmes versés par la société. La leçon vaut pour Dubaï comme pour Luxembourg : le transfert du siège statutaire ne déplace pas à lui seul la résidence fiscale si la direction effective reste en France. Les faisceaux d’indices examinés par le juge sont concrets : lieu des conseils d’administration et des assemblées, résidence des dirigeants, lieu de signature des contrats structurants, localisation des comptes bancaires et de leurs signataires, adresse de gestion de la trésorerie, lieu de travail des salariés clés, adresses IP et journaux de connexion pour les sociétés numériques, correspondances et agendas.
La requalification emporte des conséquences en cascade. La société est assujettie à l’impôt sur les sociétés en France sur ses bénéfices, avec intérêts de retard et, en cas d’activité occulte, des rappels sur longue période et des pénalités majorées. La TVA et la cotisation foncière peuvent suivre. Les distributions versées aux associés résidents sont imposées entre leurs mains, sans imputation automatique de l’impôt prélevé à l’étranger, comme le montre la même affaire où le dirigeant s’est vu refuser l’imputation de la retenue luxembourgeoise sur une partie de ses redressements. Les flux entre la société étrangère et vos entités françaises sont relus à travers l’article 57 du code général des impôts : « Pour l’établissement de l’impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d’entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. » Les refacturations de management fees, les redevances de marque et les intérêts d’avances en compte courant entre votre SAS française et votre free zone company doivent donc respecter le principe de pleine concurrence et être documentés. La circonstance que le transfert s’effectue vers un État à régime fiscal privilégié dispense même l’administration d’établir le lien de dépendance : « La condition de dépendance ou de contrôle n’est pas exigée lorsque le transfert s’effectue avec des entreprises établies dans un Etat étranger ou dans un territoire situé hors de France dont le régime fiscal est privilégié ». Le régime privilégié s’entend au sens de l’article 238 A du code général des impôts : « les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l’Etat ou le territoire considéré si elles n’y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de 40 % ou plus à celui de l’impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies. » Les free zones émiraties à 0 % ou 9 % entrent dans ce champ de comparaison, ce qui allège la charge probatoire de l’administration sur les prix de transfert.
Le troisième étage du risque concerne l’associé personne physique resté ou revenu en France. L’article 123 bis du code général des impôts dispose : « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique-personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable-établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié, les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu’elle détient directement ou indirectement lorsque l’actif ou les biens de la personne morale, de l’organisme, de la fiducie ou de l’institution comparable sont principalement constitués de valeurs mobilières, de créances, de dépôts ou de comptes courants. » L’entrepreneur qui conserve 10 % d’une société patrimoniale à Dubaï investie en portefeuilles financiers peut donc être imposé chaque année sur sa quote-part de bénéfices non distribués, sans attendre un dividende. La détention indirecte par chaîne de participations et l’interposition du conjoint, des ascendants ou descendants sont prises en compte pour le seuil, même si elles n’aggravent pas l’assiette. La parade des agences consistant à loger la trésorerie dans une société d’investissement émiratie détenue à 100 % par un résident français est exactement le cas visé par le texte. Seule une activité opérationnelle réelle hors de France, avec des revenus d’exploitation et non des revenus financiers passifs, permet de sortir du champ, et encore sous le contrôle du juge. L’articulation avec les conventions fiscales doit être vérifiée État par État, car certaines conventions répartissent différemment le droit d’imposer les bénéfices non distribués.
Pour sécuriser la situation, la méthode consiste à choisir entre deux modèles et à s’y tenir. Modèle un : vous partez réellement, avec votre foyer, votre présence et votre direction, et votre société étrangère dispose d’une substance locale (bureaux, dirigeants locaux, décisions prises sur place, comptabilité et trésorerie gérées localement). Votre exposition française se limite alors à l’exit tax personnelle et aux flux transfrontaliers documentés. Modèle deux : vous restez en France et vous assumez que toute société que vous dirigez depuis la France est imposable en France, avec une succursale ou un établissement stable déclaré, une comptabilité en France et des prix de transfert documentés. Le modèle hybride vendu par les agences — immatriculation à Dubaï, direction depuis Paris, zéro impôt partout — cumule les trois redressements : exit tax si vous partez avec vos titres sans la déclarer, siège de direction effective si vous restez aux commandes depuis la France, 123 bis sur les bénéfices financiers non distribués. Devant le vérificateur, les preuves qui comptent sont matérielles : baux commerciaux, contrats de travail locaux, procès-verbaux de conseils tenus sur place avec billets d’avion, relevés bancaires signés localement, journaux d’accès aux outils, factures de substance. Les attestations de complaisance d’un agent local et les contrats de nominee sans pouvoir réel aggravent la situation au lieu de la protéger, car ils démontrent que la direction reste en France.
B. Je facture la France depuis l’étranger : établissement stable, article 155 A et prix de transfert, comment contester ?
L’entrepreneur qui facture des clients français depuis sa société étrangère rencontre un second mur : l’établissement stable et l’article 155 A. L’établissement stable désigne la présence imposable en France d’une entreprise étrangère : installation fixe d’affaires, chantier de longue durée, ou agent dépendant qui conclut des contrats au nom de l’entreprise. Le consultant parti à Dubaï qui conserve un bureau à Paris, un salarié démarchant en France ou un associé concluant les deals depuis la France maintient un établissement stable imposable en France sur les bénéfices qui s’y rattachent, en application de l’article 209 précité et des conventions fiscales. La TVA suit : les prestations rendues à des clients français, les ventes de biens stockés en France et les seuils du commerce électronique commandent une immatriculation, une autoliquidation ou un représentant fiscal selon les cas. Les redressements combinent alors impôt sur les sociétés, TVA, retenues à la source et pénalités, avec une prescription étendue en cas d’activité occulte non déclarée. La contestation porte d’abord sur la matérialité : l’administration doit établir l’existence de l’installation ou du pouvoir de conclure, et rattacher les bénéfices redressés à l’activité française par une comptabilité séparée ou une méthode de reconstitution critiquable. Exigez la communication des pièces sur lesquelles le vérificateur fonde la présence (constats, contrats signés, relevés de prospection, flux bancaires), vérifiez la territorialité de chaque contrat et la répartition des coûts, et opposez la comptabilité analytique de l’établissement lorsque le forfait administratif est excessif.
L’article 155 A du code général des impôts vise une configuration voisine mais distincte : la rémunération de prestations rendues par un résident français et encaissée par une personne établie hors de France. Le texte dispose : « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services ou de l’exploitation commerciale de droits attachés à l’image, au nom ou à la voix d’une ou de plusieurs personnes, de l’usage de droits d’auteurs ou de droits voisins ou de la propriété industrielle ou commerciale ou de droits assimilés, rendus ou concédés par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières ». Trois cas ouvrent l’imposition au nom du prestataire français : « soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit ces sommes », soit lorsque le prestataire n’établit pas que la personne étrangère exerce de manière prépondérante une activité industrielle ou commerciale distincte, soit lorsque la personne étrangère est établie dans un État à régime fiscal privilégié. Le dirigeant français qui fait facturer ses prestations de présidence, de conseil ou de développement par sa société britannique ou émiratie, dont il est l’associé unique et le seul opérationnel, entre dans le premier cas sans discussion possible. Le Conseil d’État l’a confirmé dans une affaire de présidence facturée par une société britannique : « que l’administration fiscale devait être regardée comme apportant la preuve que les rémunérations versées par la société Willink à la société TOL pour les services de présidence de la société française entraient dans les prévisions de l’article 155 A du code général des impôts et étaient par suite imposables à l’impôt sur le revenu en France au nom de M. A… » (Conseil d’État, 9ème – 10ème chambres réunies, 22 mars 2023, n° 455084). La cour avait relevé que l’intéressé, salarié et administrateur de la société française et dirigeant associé unique de la société britannique qui exerçait la présidence de la société française, ne démontrait aucune activité propre de la structure étrangère en dehors de ce mandat. La personne étrangère qui reverse les sommes reste solidairement responsable des impositions, ce qui permet au comptable public de poursuivre la société étrangère elle-même.
Les moyens de défense contre l’article 155 A sont encadrés mais réels. D’abord, la preuve de l’activité propre prépondérante de la personne étrangère : effectifs, locaux, clientèle multiple, chiffre d’affaires distinct du contrat français litigieux, comptabilité et déclarations locales. Une société unipersonnelle sans moyens propres, dont le seul contrat est la refacturation de son associé, ne satisfait jamais ce test. Ensuite, l’absence de contrôle : le texte s’applique aussi sans contrôle si l’activité propre n’est pas démontrée ou si l’État est à régime privilégié, de sorte que le recours à un associé de façade ou à un directeur de paille n’évacue pas le risque et ajoute un grief de manœuvre. Ensuite, la qualification des sommes : seules les contreparties de services rendus par le résident français ou de droits qu’il a concédés entrent dans le champ ; les dividendes d’une activité étrangère autonome, les plus-values et les revenus fonciers étrangers n’en relèvent pas. Enfin, la personne imposée : l’impôt est établi au nom du prestataire français, avec les règles de son impôt sur le revenu, et les sommes reversées par la structure étrangère sont réputées déjà taxées à hauteur de l’impôt correspondant, ce qui interdit une double imposition brute des mêmes flux. Chaque proposition de rectification fondée sur l’article 155 A doit donc être relue ligne par ligne : identité du prestataire, nature des services, contrôle capitalistique, activité propre démontrée pièce par pièce, territorialité des prestations, calcul de l’assiette nette après charges et imputation des reversements.
Les prix de transfert complètent le tableau pour les groupes qui conservent une entité en France. L’article 57 du code général des impôts permet de réintégrer dans les résultats français « les bénéfices indirectement transférés » à l’entreprise étrangère « soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen ». Les management fees versés par la SAS française à la holding émiratie, les redevances de marque sans étude de valorisation, les prêts sans intérêts et les abandons de créances intra-groupe sont les redressements les plus courants. La documentation de prix de transfert (master file, local file, comparables) devient obligatoire au-delà des seuils du livre des procédures fiscales, et son absence autorise l’administration à évaluer les bases « à partir des éléments dont elle dispose ». La défense repose sur la démonstration du service rendu réel (time sheets, livrables, correspondances), de son utilité pour la filiale française et de sa rémunération à pleine concurrence (benchmarks, appels d’offres, marges de comparables indépendants). Les charges payées à une société établie dans un État à régime privilégié au sens de l’article 238 A du code général des impôts ne sont déductibles que si vous prouvez des opérations réelles sans caractère anormal ou exagéré, et elles sont rejetées sans cette preuve vers les États non coopératifs. Conservez donc les contrats, les preuves d’exécution et les études de prix avant la clôture de chaque exercice : une documentation reconstituée pendant le contrôle ne convainc ni le vérificateur ni le juge.
Face à une proposition de rectification, la méthode de contestation suit un ordre impératif. Répondez dans le délai indiqué, point par point, en joignant les pièces de substance et de valorisation, et demandez l’entretien avec le supérieur hiérarchique puis, si nécessaire, l’interlocuteur départemental ou régional. Formez la réclamation contentieuse contre l’avis de mise en recouvrement dans le délai légal, en reprenant chaque chef de redressement avec son fondement (siège effectif, établissement stable, 155 A, 123 bis, prix de transfert, TVA) et son chiffrage propre. Saisissez ensuite le tribunal administratif avec des conclusions chiffrées par exercice et par impôt, en distinguant les questions de principe et les questions de montant : le juge décharge volontiers un chef mal établi tout en maintenant les autres, comme l’illustrent les décharges partielles des décisions citées. Les demandes de sursis de paiement et, le cas échéant, le référé fiscal suspendent le recouvrement pendant l’instruction. Les intérêts de retard, les majorations pour manquement délibéré ou manœuvre frauduleuse et la solidarité de la société étrangère doivent être contestés séparément, car leurs conditions légales diffèrent de celles de l’impôt en principal. Un dossier qui mélange tous les griefs dans une contestation globale perd les moyens gagnables avec les moyens perdus.
Conclusion
Quitter la France pour créer sa société à Dubaï, au Portugal ou ailleurs n’efface ni l’exit tax personnelle ni la résidence fiscale de la société ni l’imposition des prestations rendues en France. L’exit tax frappe au départ les plus-values latentes et les reports des contribuables durablement installés en France, avec des seuils de 50 % ou 800 000 euros, un sursis automatique vers l’Union européenne et les États coopératifs, un sursis sur demande avec représentant et garanties de 12,8 % vers les autres États, puis un dégrèvement à deux ans, ou cinq ans au-dessus de 2,57 millions d’euros, si les titres sont conservés. La société immatriculée à l’étranger mais dirigée depuis la France reste imposable en France sur ses bénéfices d’exploitation, ses distributions sont réintégrées entre les mains de ses dirigeants, ses bénéfices financiers non distribués sont taxés chaque année au nom de l’associé français à partir de 10 %, et ses refacturations sont relues au regard des prix de transfert avec une charge probatoire allégée vers les régimes privilégiés. Les prestations facturées depuis l’étranger par un résident français sont imposées à son nom sur le fondement de l’article 155 A, comme l’a confirmé le Conseil d’État pour des fonctions de présidence facturées par une société britannique. Chacun de ces redressements se conteste avec ses propres armes : valorisation et abattements pour l’exit tax, substance locale et procès-verbaux pour le siège effectif, activité propre et clientèle multiple pour l’article 155 A, benchmarks et preuves d’exécution pour les prix de transfert, comptabilité séparée pour l’établissement stable. La publication du jour s’inscrit dans notre dossier sur les risques français des créations à l’étranger, dont la synthèse figure dans l’analyse de référence du cabinet. Avant de signer avec une agence d’expatriation, faites vérifier votre schéma par un avocat fiscaliste : un départ préparé coûte des honoraires, un départ improvisé coûte un redressement.
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