Taxe foncière dans les baux commerciaux : la Cour de cassation en fait un facteur de minoration de la valeur locative
I. Le principe : la taxe foncière est, par défaut, à la charge du bailleur
A. Le fondement légal de la répartition des charges entre bailleur et preneur
Le statut des baux commerciaux, codifié aux articles L. 145-1 et suivants du code de commerce, repose sur un équilibre entre la protection du fonds de commerce du preneur et la liberté contractuelle des parties. Parmi les questions les plus contentieuses figure celle de la répartition des charges, et en particulier de la taxe foncière sur les propriétés bâties prévue à l’article 1380 du code général des impôts. Cet impôt, dont le redevable légal est le propriétaire de l’immeuble, représente un coût annuel significatif pour les commerçants lorsqu’il est conventionnellement transféré par le bailleur à son locataire. La pratique notariale et la pratique des gestionnaires d’actifs immobiliers ont, de longue date, intégré une clause de transfert de la taxe foncière dans la quasi-totalité des baux commerciaux, au point que cette stipulation est devenue une clause de style. Pourtant, la Cour de cassation, par deux arrêts rendus en 2024 et 2026, est venue perturber cette pratique en affirmant que le transfert de la taxe foncière constitue un facteur de diminution de la valeur locative, ce qui oblige les praticiens à repenser l’économie générale du contrat de bail commercial.
L’article L. 145-33 du code de commerce dispose que le montant des loyers des baux renouvelés ou révisés doit correspondre à la valeur locative, laquelle est déterminée d’après les caractéristiques du local, la destination des lieux, les obligations respectives des parties, les facteurs locaux de commercialité et les prix couramment pratiqués dans le voisinage. L’article R. 145-8 du même code précise, du point de vue des obligations respectives des parties, que « les restrictions à la jouissance des lieux et les obligations incombant normalement au bailleur dont celui-ci se serait déchargé sur le locataire sans contrepartie constituent un facteur de diminution de la valeur locative ». Ce second texte est la clef de voûte du raisonnement qui va suivre : le paiement de la taxe foncière est une obligation qui incombe normalement au bailleur ; si celui-ci la transfère au locataire sans contrepartie, la valeur locative doit en être diminuée d’autant. Cette règle, pourtant énoncée en termes limpides depuis le décret du 3 janvier 2007, n’avait jusqu’à récemment jamais été appliquée avec la rigueur que la Cour de cassation vient de lui conférer.
Dans le contentieux du bail commercial, la taxe foncière occupe une place particulière. Elle n’est pas, à proprement parler, une charge locative liée à l’usage du local par le preneur, contrairement aux charges de copropriété ou aux dépenses d’entretien. Elle est un impôt foncier dont le fait générateur est la propriété de l’immeuble. Dès lors, sa prise en charge par le locataire constitue, par nature, une obligation qui incombe normalement au bailleur au sens de l’article R. 145-8 du code de commerce. Cette qualification emporte une conséquence juridique précise : le transfert de cette charge au preneur, s’il n’est pas compensé par un avantage équivalent, doit se traduire par une diminution de la valeur locative. La Cour de cassation, par sa jurisprudence récente, ne fait que tirer les conséquences logiques de ce syllogisme que les juges du fond avaient parfois tendance à écarter au motif que la pratique était généralisée.
Par ailleurs, l’article R. 145-35 du code de commerce énumère limitativement les dépenses qui ne peuvent être imputées au locataire et précise, en son troisième alinéa, que peuvent être imputés au locataire la taxe foncière et les taxes additionnelles à la taxe foncière ainsi que les impôts, taxes et redevances liés à l’usage du local. Cette disposition, introduite par le décret du 3 novembre 2014 pris en application de la loi du 18 juin 2014 dite loi Pinel, consacre ainsi une faculté et non une automaticité : la taxe foncière n’est mise à la charge du preneur que si une clause expresse du bail le prévoit. En l’absence d’une telle stipulation, elle demeure une obligation du bailleur, conformément aux principes généraux du droit fiscal.
L’article L. 145-40-2 du code de commerce, également issu de la loi du 18 juin 2014, impose par ailleurs au contrat de location de comporter un inventaire précis et limitatif des catégories de charges, impôts, taxes et redevances liés au bail, avec l’indication de leur répartition entre le bailleur et le locataire. Cet inventaire donne lieu à un état récapitulatif annuel adressé par le bailleur au locataire. La loi du 26 mai 2026 de simplification de la vie économique (L. n° 2026-403) a renforcé ce dispositif en apportant plusieurs modifications au statut des baux commerciaux, notamment la consécration d’un droit au paiement mensuel du loyer pour les commerçants de détail, l’encadrement du dépôt de garantie et la légalisation des clauses d’indexation dites « tunnel ».
B. L’exigence d’une clause expresse pour transférer la taxe foncière au preneur
La jurisprudence de la troisième chambre civile de la Cour de cassation a, de manière constante, rappelé que seul un bail commercial comportant une clause expresse peut transférer la charge de la taxe foncière au preneur. Cette exigence s’inscrit dans un courant jurisprudentiel plus large relatif à la transparence des charges locatives. Dans un arrêt du 25 janvier 2023, la Cour de cassation a ainsi validé le raisonnement d’une cour d’appel qui avait retenu que des taxes d’urbanisme ne pouvaient être imputées à la locataire en l’absence de dispositions expresses du bail, quand bien même celui-ci prévoyait que le preneur rembourserait « l’ensemble des taxes et impôts afférents aux locaux loués » (Cass. 3e civ., 25 janvier 2023, n° 21-17.985, F-D, lien). La Cour a jugé que cette clause générale ne pouvait suppléer l’absence de mention spécifique des taxes concernées.
La même exigence de précision a été affirmée à propos de la taxe d’enlèvement des ordures ménagères. Dans un arrêt du 16 mai 2024, la troisième chambre civile a cassé un arrêt de la cour d’appel de Versailles qui avait rejeté la demande de restitution des paiements versés au titre de cette taxe, au motif que « la taxe d’enlèvement des ordures ménagères ne peut être mise à la charge du locataire d’un bail commercial qu’en vertu d’une clause claire et précise » (Cass. 3e civ., 16 mai 2024, n° 22-19.830, FS-D, lien). La Cour a considéré que la stipulation selon laquelle la locataire rembourserait « la totalité des charges afférentes directement ou indirectement aux locaux loués de façon que le loyer soit perçu net de toutes charges » ne constituait pas une clause suffisamment claire et précise pour transférer la taxe d’enlèvement des ordures ménagères.
Cette rigueur dans l’interprétation des clauses de transfert de charges a été réaffirmée dès le 17 février 2022, la Cour de cassation rappelant que « les impôts, contributions et taxes expressément visés au bail commercial » sont seuls à pouvoir être mis à la charge du preneur (Cass. 3e civ., 17 février 2022, n° 21-14.558, lien). Il en résulte que les clauses générales de prise en charge, par le preneur, de « tous impôts et taxes » sans énumération précise, sont inopérantes pour transférer des charges non spécifiquement désignées.
Or, la pratique contractuelle révèle que les baux commerciaux comportent fréquemment des clauses mettant à la charge du preneur le remboursement de la taxe foncière, parfois sans contrepartie ni mécanisme de révision corrélative du loyer. La Cour de cassation a entendu, par deux arrêts importants rendus en 2024 et 2026, tirer les conséquences de ce transfert de charge sur la détermination de la valeur locative.
II. Les conséquences du transfert de la taxe foncière sur la fixation du loyer
A. Les arrêts du 8 février 2024 et du 29 janvier 2026 : la taxe foncière transférée diminue la valeur locative
Par un arrêt du 8 février 2024, la troisième chambre civile a posé un principe dont la portée pratique est considérable. Dans cette espèce, la société Besson Chaussures, locataire, avait saisi le juge des loyers commerciaux en fixation du loyer du bail renouvelé. La cour d’appel de Montpellier avait refusé d’appliquer un abattement sur la valeur locative en considération de la charge, pour le preneur, de la taxe foncière, aux motifs que ce transfert de charges était « couramment pratiqué dans le secteur » et que les termes de comparaison retenus par l’expert correspondaient à des baux mettant la taxe foncière à la charge du preneur. La Cour de cassation casse cette décision au visa des articles L. 145-33 et R. 145-8 du code de commerce, énonçant que « sauf disposition expresse, le paiement de la taxe foncière sont à la charge du bailleur et que les obligations incombant normalement au bailleur, dont celui-ci s’est déchargé sur le locataire, constituent un facteur de diminution de la valeur locative » (Cass. 3e civ., 8 février 2024, n° 22-24.268, F-D, lien).
Cette décision affirme que la pratique généralisée d’un transfert conventionnel de la taxe foncière ne saurait dispenser le juge des loyers commerciaux d’en tirer les conséquences sur la valeur locative. Le caractère habituel de la clause ne neutralise pas son caractère exorbitant du droit commun, et la méthode par comparaison ne peut contourner cette exigence : si les termes de comparaison reproduisent eux-mêmes le transfert de la taxe foncière, ils ne constituent pas une référence valable pour écarter l’abattement.
L’arrêt du 29 janvier 2026, rendu en formation de section et publié au Bulletin, confirme et amplifie cette jurisprudence. Dans cette affaire, la société Decathlon, locataire de locaux commerciaux appartenant à la société civile de placement immobilier Épargne Foncière, avait accepté le renouvellement du bail en son principe mais pas au prix proposé, puis avait exercé son droit d’option en libérant les lieux. La locataire contestait le montant de l’indemnité d’occupation fixé par la cour d’appel de Grenoble, soutenant que le transfert contractuel de la taxe foncière devait entraîner une diminution de cette indemnité. La Cour de cassation lui donne raison en ces termes : « Si le bail met à la charge du locataire, sans contrepartie, le paiement de la taxe foncière qui incombe normalement au bailleur, ce transfert constitue un facteur de diminution de la valeur locative à laquelle doit être fixée l’indemnité d’occupation statutaire » (Cass. 3e civ., 29 janvier 2026, n° 24-17.227, FS-B, lien).
Cet attendu de principe procède en trois temps. D’abord, il rappelle que la taxe foncière incombe normalement au bailleur, ce qui constitue le fondement même de la minoration. Ensuite, il conditionne la diminution de la valeur locative à l’absence de contrepartie au transfert de charge : si le bailleur accorde au preneur un avantage en échange de la prise en charge de la taxe foncière, par exemple une réduction corrélative du loyer de base, la minoration ne s’applique pas. Enfin, il étend le raisonnement à l’indemnité d’occupation statutaire due pour la période antérieure à l’exercice du droit d’option, en application de l’article L. 145-57 du code de commerce. La Cour se réfère expressément à sa jurisprudence antérieure selon laquelle l’indemnité d’occupation statutaire, qui, à défaut de convention contraire, doit être fixée à la valeur locative déterminée selon les critères de l’article L. 145-33 du code de commerce, se substitue rétroactivement au loyer dû (Cass. 3e civ., 16 mars 2023, n° 21-19.707, FS-B, lien).
La portée de cet arrêt est double. D’une part, il consolide le principe déjà posé en 2024 en l’étendant à l’indemnité d’occupation, qui n’est pas régie par une convention des parties mais trouve sa source directe dans le statut. D’autre part, il introduit une nuance importante en précisant que le transfert de charge n’est un facteur de diminution que s’il intervient « sans contrepartie », ce qui impose au juge du fond un examen de l’économie générale du contrat de bail.
Cette jurisprudence s’inscrit dans un mouvement plus large de renforcement des obligations du bailleur commercial. L’arrêt du 16 mars 2023, déjà évoqué, avait rappelé que la fixation de la valeur locative, à laquelle doit être fixée l’indemnité d’occupation statutaire, doit tenir compte de l’ensemble des critères de l’article L. 145-33 du code de commerce, ce qui inclut nécessairement les obligations respectives des parties (Cass. 3e civ., 16 mars 2023, n° 21-19.707, FS-B, lien). De même, le 13 avril 2022, la Cour avait déjà réaffirmé que le montant des loyers des baux renouvelés ou révisés doit correspondre à la valeur locative, déterminée notamment au regard des obligations respectives des parties (Cass. 3e civ., 13 avril 2022, n° 19-24.068, lien). Et l’arrêt du 16 mars 2023, concernant la société TotalEnergies Marketing Services, avait déjà posé que l’indemnité d’occupation peut être majorée des taxes exigibles en vertu du bail expiré, confirmant ainsi que la question fiscale est intrinsèquement liée à la détermination du quantum de l’occupation (Cass. 3e civ., 16 mars 2023, n° 22-10.127, F-D, lien).
B. L’articulation avec la loi du 26 mai 2026 et les conséquences pratiques pour les parties
La loi du 26 mai 2026 de simplification de la vie économique (L. n° 2026-403) est intervenue dans un contexte de rééquilibrage des relations entre bailleurs et preneurs commerciaux. Si le législateur n’a pas, dans le texte finalement adopté, consacré l’interdiction de refacturation de la taxe foncière qui figurait dans le projet de loi initial, il a néanmoins adopté plusieurs dispositions qui renforcent la situation du preneur. La mensualisation du loyer devient un droit pour le preneur exerçant une activité de commerce de détail ou de prestations de services à caractère commercial ou artisanal. Le dépôt de garantie est plafonné à trois mois de loyer pour les baux entrant dans le champ de cette mensualisation. Les clauses d’indexation « tunnel », qui plafonnent la variation de l’indice des loyers commerciaux dans des proportions identiques à la hausse et à la baisse, sont légalisées.
Ces innovations législatives, combinées à la jurisprudence récente de la troisième chambre civile, offrent aux praticiens une grille de lecture renouvelée de l’économie du bail commercial, dans laquelle les charges pesant sur le preneur doivent être justifiées par une contrepartie réelle sous peine de se voir neutralisées au stade de la fixation judiciaire du loyer. Elles consacrent un rééquilibrage progressif en faveur du preneur, dans un contexte de tensions sur les loyers commerciaux et de préoccupations liées à la vitalité des centres-villes. Le rapport de forces qui prévalait traditionnellement, dans lequel le bailleur imposait au preneur la prise en charge de la quasi-totalité des charges, impôts et taxes sans ajustement du loyer de base, se trouve désormais soumis à un double contrôle, légal et jurisprudentiel.
Lors de la négociation d’un nouveau bail, le preneur qui accepte de prendre en charge la taxe foncière devrait négocier en contrepartie une réduction corrélative du loyer de base, à défaut de quoi le transfert de charge sera susceptible d’être invoqué au stade de la fixation du loyer renouvelé comme facteur de diminution de la valeur locative, sur le fondement combiné des articles L. 145-33 et R. 145-8 du code de commerce.
Lors du renouvellement du bail, le locataire confronté à un loyer qui ne reflète pas le transfert de la taxe foncière à sa charge disposera d’un fondement solide pour solliciter un abattement, en se fondant sur les arrêts des 8 février 2024 et 29 janvier 2026. Encore faudra-t-il démontrer que le transfert de charge est intervenu sans contrepartie, ce qui suppose une analyse de l’ensemble des clauses financières du bail. À cet égard, l’inventaire des charges prévu par l’article L. 145-40-2 du code de commerce, et l’état récapitulatif annuel que le bailleur doit adresser au locataire, constitueront des instruments probatoires utiles pour objectiver le transfert de la taxe foncière.
Enfin, la question de la prescription doit être prise en compte. L’article L. 145-60 du code de commerce soumet à la prescription biennale les actions qui tendent à l’application du statut des baux commerciaux. La demande de fixation du loyer renouvelé à la valeur locative, en tenant compte du transfert de la taxe foncière comme facteur de diminution, s’inscrit dans ce cadre et doit être exercée dans les deux ans suivant le renouvellement. Il est donc essentiel pour le preneur de ne pas différer l’introduction de cette action.
Sur le plan probatoire, le preneur qui entend se prévaloir de cette jurisprudence devra rassembler les éléments permettant d’établir, d’une part, que la clause du bail met bien la taxe foncière à sa charge, d’autre part, qu’il ne bénéficie d’aucune contrepartie à ce transfert. Les avis d’imposition de taxe foncière, les appels de provisions et les décomptes de régularisation adressés par le bailleur constitueront les pièces essentielles. L’état récapitulatif annuel prévu par l’article L. 145-40-2 du code de commerce permettra de chiffrer précisément le montant à déduire. Le juge des loyers commerciaux, saisi sur le fondement de l’article L. 145-33 du code de commerce, devra alors intégrer cet élément dans la détermination de la valeur locative, en appliquant le principe dégagé par les arrêts du 8 février 2024 et du 29 janvier 2026.
Conclusion
La jurisprudence de la troisième chambre civile de la Cour de cassation, par les arrêts du 8 février 2024 et du 29 janvier 2026, a durablement modifié l’approche du transfert de la taxe foncière dans les baux commerciaux. En faisant de ce transfert un facteur de diminution de la valeur locative, la Cour de cassation replace le paiement de cet impôt dans son principe : il incombe normalement au bailleur, et toute dérogation conventionnelle doit être compensée par une contrepartie pour ne pas fausser la fixation du loyer. La loi du 26 mai 2026, en renforçant par ailleurs les droits du preneur par la mensualisation du loyer, l’encadrement du dépôt de garantie et la légalisation des clauses d’indexation symétriques, s’inscrit dans ce mouvement de rééquilibrage. Les praticiens sont invités à intégrer ces évolutions dans la négociation et la rédaction des baux commerciaux, sous peine de s’exposer à des contestations lors du renouvellement. L’anticipation est ici la meilleure des stratégies : un bail bien négocié, qui compense explicitement le transfert de la taxe foncière par une minoration du loyer de base, résistera mieux à l’épreuve du contentieux qu’un bail reproduisant mécaniquement des clauses de style héritées de la pratique antérieure.
Transmettez les pièces de votre dossier au cabinet. Maître Reda KOHEN vous répond personnellement sous 24 heures avec une première analyse stratégique.