Votre société est immatriculée à Dublin, à Dubaï ou à Tallinn. Son siège officiel se trouve là-bas, ses factures partent de là-bas, son compte bancaire est ouvert là-bas. Mais l’homme qui fait le chiffre d’affaires est ici : un commercial basé en France qui visite les clients, négocie les prix, envoie les contrats et les fait signer. Un jour, l’administration fiscale frappe à la porte et affirme que votre société étrangère possède en réalité une société française imposable en France : un établissement stable. L’addition tombe d’un coup : impôt sur les sociétés sur les bénéfices rattachés à la France, TVA française sur les prestations, majoration de 80 % pour activité occulte et reprise sur dix ans. Ce scénario n’est pas théorique. Le Conseil d’État l’a jugé deux fois à propos du même groupe américain, dans les arrêts Conversant du 11 décembre 2020 et du 4 avril 2025, et la cour administrative d’appel de Paris l’a jugé à propos de Google le 25 avril 2019, avec un résultat inverse. La ligne de partage entre ces décisions tient à une question très concrète : qui, en France, décide vraiment de conclure le contrat avec le client ? Cet article explique le test appliqué par le juge, les montages qui échouent, les sanctions encourues et la méthode pour contester pas à pas un redressement fondé sur l’agent dépendant.
I. Mon commercial en France crée-t-il un établissement stable de ma société étrangère ?
A. Quand votre homme en France conclut, le fisc voit une société imposable en France
Le point de départ est une règle simple du droit fiscal français. Aux termes de l’article 209, I du code général des impôts, « en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France » (article 209, I du code général des impôts), ainsi que de ceux dont l’imposition est attribuée à la France par une convention fiscale. Autrement dit, une société étrangère devient imposable en France dès lors qu’elle y exploite une entreprise, et les conventions fiscales conclues par la France précisent dans quels cas cette exploitation existe. Le premier cas est l’installation fixe d’affaires : un bureau, un atelier, un magasin. Le second cas est plus redoutable parce qu’il ne suppose aucun local : l’agent dépendant, c’est-à-dire une personne qui agit en France pour le compte de la société étrangère avec le pouvoir de l’engager.
La convention fiscale conclue entre la France et l’Irlande le 21 mars 1968, fréquemment appliquée aux groupes technologiques européens dont la holding est installée à Dublin, vise la personne qui agit en France pour le compte de l’entreprise irlandaise, autre qu’un agent indépendant, et qui est regardée comme un établissement stable dès lors qu’elle dispose de pouvoirs « qu’elle y exerce habituellement lui permettant de conclure des contrats au nom de l’entreprise » (Conseil d’État, 11 décembre 2020, n° 420174), sauf si son activité est limitée aux achats pour l’entreprise. Le Conseil d’État a explicité ce texte dans sa décision du 11 décembre 2020 rendue à propos de la société Conversant International Ltd, anciennement Valueclick International Ltd : « une société résidente d’Irlande doit soit disposer d’une installation fixe d’affaires par laquelle elle exerce tout ou partie de son activité, soit avoir recours à une personne non indépendante exerçant habituellement en France des pouvoirs lui permettant de l’engager dans une relation commerciale ayant trait aux opérations constituant ses activités propres » (Conseil d’État, 11 décembre 2020, n° 420174).
Le point décisif de cet arrêt tient à la manière dont le juge apprécie le pouvoir de conclure. La société française du groupe disposait des commerciaux, préparait les contrats avec les annonceurs et accomplissait l’ensemble des tâches nécessaires à leur conclusion, tandis que la société irlandaise se contentait de signer. Le Conseil d’État a jugé que cette signature ne protégeait de rien : « le choix de conclure un contrat avec un annonceur et l’ensemble des tâches nécessaires à sa conclusion relèvent des salariés de la société française, la société irlandaise se bornant à valider le contrat par une signature qui présente un caractère automatique » (Conseil d’État, 11 décembre 2020, n° 420174). La règle posée vaut pour toutes les conventions rédigées sur ce modèle : c’est-à-dire une société française qui décide en pratique des transactions que la société irlandaise se borne ensuite à entériner (Conseil d’État, 11 décembre 2020, n° 420174). En pratique, les vérificateurs reconstituent le circuit réel des contrats : qui prospecte, qui négocie les remises, qui rédige, qui refuse parfois une commande, qui signe en dernier et avec quel contrôle effectif. Si vos salariés en France accomplissent tout le travail commercial et que la validation étrangère n’est qu’un tampon, le fisc soutiendra que la société étrangère est engagée depuis la France, donc exploitée en France, donc imposable en France.
La conséquence financière directe découle de la convention elle-même : « Si l’entreprise exerce une telle activité, l’impôt peut être perçu dans l’autre Etat sur les bénéfices de l’entreprise, mais uniquement dans la mesure où ces bénéfices sont imputables audit établissement stable » (Conseil d’État, 11 décembre 2020, n° 420174). L’administration devra donc chiffrer la part des bénéfices rattachable à l’activité française, mais cette limite ne supprime pas le redressement : elle en organise seulement le calcul, souvent à partir de la comptabilité de la filiale française, des marges du groupe et des comparables de marché.
B. Commissionnaire, salarié négociateur, agent dit indépendant : les montages qui échouent et le contre-exemple Google
Le premier montage qui échoue est celui du commissionnaire écran. Une société française prestataire de services, rémunérée au coût majoré, facture la société étrangère et prétend n’être qu’un fournisseur. L’arrêt Conversant répond que la qualification de prestataire n’exclut pas celle d’établissement stable : le Conseil d’État a relevé « que la société française disposait des personnels nécessaires aux opérations de commercialisation en France des produits du groupe Valueclick, ainsi qu’à la fourniture à la société irlandaise des services de direction et d’assistance prévus par le contrat de services intragroupe du 1er juillet 2008 » (Conseil d’État, 11 décembre 2020, n° 420174), avant de concentrer son examen sur la réalité du pouvoir de conclure. Autrement dit, le contrat de services intragroupe ne fait pas écran dès lors que les salariés français décident des transactions. Le risque se double alors d’un redressement sur les prix de transfert, car l’article 57 du code général des impôts dispose que « les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités » (article 57 du code général des impôts). Une filiale française sous-rémunérée pour la valeur commerciale qu’elle crée cumule donc deux chefs de redressement : établissement stable de la mère étrangère et transfert indirect de bénéfices.
Le deuxième montage qui échoue est celui de l’agent présenté comme indépendant alors qu’il travaille presque exclusivement pour la société étrangère. Les conventions réservent le statut d’agent indépendant aux courtiers et commissionnaires qui agissent dans le cadre ordinaire de leur activité et à l’égard de clients multiples. Un apporteur d’affaires exclusif, un salarié déguisé en consultant ou un dirigeant de fait qui reçoit ses instructions de l’étranger ne remplit pas cette condition. Le faisceau d’indices retenu par l’administration reprend les critères du salariat déguisé et de la dépendance économique : exclusivité de fait, fixation des tarifs par la société étrangère, interdiction de travailler pour des concurrents, reporting quotidien, objectifs imposés. Si votre « agent indépendant » ne prospecte que pour vous, ne fixe aucun prix et fait valider chaque devis par vos soins, le fisc le traitera comme votre bras armé en France.
Le troisième cas de figure est celui du dirigeant ou de l’associé resté en France qui pilote depuis son domicile la société immatriculée à l’étranger. Le risque change alors de nature et se cumule. D’un côté, la direction effective exercée depuis la France rend la société elle-même résidente fiscale française. De l’autre, l’associé personne physique qui détient la société étrangère s’expose à l’article 123 bis du code général des impôts : « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique-personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable-établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié, les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique » (article 123 bis du code général des impôts). Et si c’est une société française qui détient la filiale étrangère faiblement imposée, l’article 209 B permet d’imposer en France les bénéfices de l’entité étrangère dès lors qu’une « personne morale établie en France et passible de l’impôt sur les sociétés exploite une entreprise hors de France ou détient directement ou indirectement plus de 50 % des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique : personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable, établie ou constituée hors de France et que cette entreprise ou entité juridique est soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A » (article 209 B du code général des impôts). Le régime fiscal privilégié s’entend du cas où les sociétés « n’y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de 40 % ou plus à celui de l’impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies » (article 238 A du code général des impôts). Le dirigeant qui facture ses propres prestations françaises par l’intermédiaire de sa société étrangère rencontre en outre l’article 155 A, qui rend imposables au nom de la personne établie en France « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services » rendus par elle, « soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit ces sommes », « soit, lorsqu’elles n’établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que celle donnant lieu au paiement de ces sommes », « soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit ces sommes est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l’article 238 A » (article 155 A du code général des impôts).
Face à cette mécanique redoutable, l’arrêt rendu à propos de Google montre la voie de sortie. La cour administrative d’appel de Paris, le 25 avril 2019, a admis que la SARL Google France présentait le caractère d’agent dépendant, mais elle a refusé d’en déduire l’existence d’un établissement stable, au motif que « elle ne peut, en revanche, être regardée comme ayant disposé, au titre des années en litige, du pouvoir d’engager la société Google Ireland Limited dans une relation commerciale ayant trait aux opérations constituant les activités propres de cette société » (cour administrative d’appel de Paris, 25 avril 2019, n° 17PA03067). La cour a ajouté que « les locaux et le personnel de la SARL Google France, qui sont à la disposition de celle-ci pour son activité propre de prestataire de services, telle que définie par le contrat de prestation de services du 16 mai 2002, ne caractérisent pas l’existence d’un bureau constituant une installation fixe d’affaires de la société Google Ireland Limited ». Le dispositif est net : « La requête du ministre de l’action et des comptes publics est rejetée. » La leçon est claire : la dépendance ne suffit pas, le pouvoir réel d’engager la société étrangère est indispensable. Toute votre défense doit donc démontrer que la décision de conclure se prend hors de France, par des personnes qui examinent réellement les dossiers et refusent parfois des contrats.
II. Redressé pour établissement stable non déclaré : que risque votre société et comment contester ?
A. Impôt sur les sociétés, TVA française, majoration de 80 % et reprise sur dix ans : l’addition du redressement
Le premier poste du redressement est l’impôt sur les sociétés sur les bénéfices imputables à l’établissement stable français. L’administration reconstitue le résultat de l’activité exercée en France : chiffre d’affaires conclu par l’intermédiaire de l’agent, diminué des charges rattachables, avec une marge de pleine concurrence pour les fonctions commerciales exercées en France. Les revenus concernés entrent dans les catégories que l’article 164 B du code général des impôts regarde comme de source française, notamment « c. Les revenus d’exploitations sises en France » et « Les revenus tirés d’activités professionnelles, salariées ou non, exercées en France » (article 164 B du code général des impôts). S’y ajoutent la contribution sociale et, le cas échéant, la retenue à la source sur les distributions réputées versées. La proposition de rectification chiffre chaque année et chaque impôt, avec les intérêts de retard au taux mensuel légal.
Le deuxième poste est la TVA, et c’est souvent le plus lourd. Lorsque la société étrangère est regardée comme disposant en France des moyens humains et techniques lui permettant de fournir ses prestations de manière autonome, le lieu des prestations se situe en France. L’article 259 du code général des impôts prévoit qu’une société « dispose d’un établissement stable en France à partir duquel les services sont fournis » (article 259 du code général des impôts), et c’est alors le prestataire établi en France qui doit acquitter la taxe (article 283 du code général des impôts). Dans l’affaire Conversant, le Conseil d’État a validé cette analyse pour la TVA en des termes qui servent aujourd’hui de grille de lecture aux vérificateurs : « Un établissement ne peut être utilement regardé, par dérogation au critère prioritaire du siège, comme lieu des prestations de services d’un assujetti, que s’il présente un degré suffisant de permanence et une structure apte, du point de vue de l’équipement humain et technique, à rendre possibles, de manière autonome, les prestations de services considérées » (Conseil d’État, 11 décembre 2020, n° 420174). Appliquant cette grille, il a jugé « que la société française dispose des moyens humains rendant possible, de manière autonome, la fourniture des prestations de la société irlandaise, notamment des moyens humains qui lui permettent de prendre la décision de conclure, avec un annonceur, un contrat lui ouvrant le bénéfice des services dont la société irlandaise assure l’exploitation » (Conseil d’État, 11 décembre 2020, n° 420174). La TVA rappelée a porté sur la période du 10 avril 2008 au 30 novembre 2012, soit près de cinq années de taxe collectée à reverser, outre les pénalités.
Le troisième poste est celui des sanctions, et il transforme un redressement sérieux en catastrophe financière. Lorsqu’une société étrangère exerce en France sans s’y être immatriculée ni avoir déposé de déclarations, l’administration qualifie l’activité d’occulte. L’article 1728 du code général des impôts frappe alors les rappels d’une majoration de « 80 % en cas de découverte d’une activité occulte » (article 1728 du code général des impôts). Le délai de reprise passe dans le même temps de trois à dix ans : « Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte » (article L. 169 du livre des procédures fiscales). C’est exactement ce qui a été appliqué à la société Conversant : le Conseil d’État, le 4 avril 2025, a définitivement rejeté son pourvoi visant « la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles la société Valueclick International Limited a été assujettie au titre de l’année 2009, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période antérieure au 1er janvier 2010, et des pénalités de 80 % pour activité occulte dont ces impositions supplémentaires, ainsi que celles mises à sa charge au titre des années 2010 à 2012, ont été assorties » (Conseil d’État, 4 avril 2025, n° 461220). Quinze ans après les faits, après une décharge obtenue en appel le 1er mars 2018 puis l’annulation de cet arrêt le 11 décembre 2020 (« L’arrêt de la cour administrative d’appel de Paris du 1er mars 2018 est annulé » et « L’affaire est renvoyée à la cour administrative d’appel de Paris ») (Conseil d’État, 11 décembre 2020, n° 420174), la société a tout perdu. Un redressement pour établissement stable se joue donc sur la durée : chaque année gagnée en procédure compte, mais chaque année d’activité non déclarée allonge la période rappelée.
B. Contester pas à pas : réclamation, juge et preuves qui font la différence
La contestation commence dès la vérification de comptabilité ou l’examen de la situation, avant même la proposition de rectification. Exigez la communication complète des pièces sur lesquelles l’administration fonde la qualification d’établissement stable : contrats conclus avec les clients français, échanges de courriels montrant qui négocie, organigrammes, délégations de signature, procès-verbaux des instances dirigeantes, contrat de services intragroupe et documentation des prix de transfert. Vérifiez que chaque document est daté, signé et rattaché à la période vérifiée. Les montages les plus fragiles du fisc reposent sur des constats généraux — « l’équipe française fait tout » — sans démonstration du pouvoir de conclure pour chaque exercice. Or le Conseil d’État raisonne année par année et contrat par contrat : dans l’affaire Conversant, il a disséqué le circuit de validation des campagnes publicitaires et le rôle exact des salariés français dans la création et le paramétrage des comptes annonceurs. Si l’administration n’établit pas, pour la période rappelée, que vos collaborateurs en France décidaient des transactions entérinées ensuite à l’étranger, sa démonstration reste incomplète.
Le cœur de la réponse à la proposition de rectification consiste à prouver que la décision de conclure se prend hors de France. Rassemblez les preuves d’un contrôle effectif exercé par la société étrangère : refus documentés de prospects ou de conditions par la direction étrangère, grilles tarifaires impératives que les commerciaux français ne peuvent pas modifier, validation substantielle des contrats avec demandes de pièces complémentaires, traçabilité des signatures montrant un examen réel et non un tampon automatique. Produisez les attestations des dirigeants étrangers, les comptes rendus de comités d’engagement, les journaux de connexion aux outils de validation. L’arrêt Google fournit le standard à atteindre : il faut établir que la structure française, même dépendante, ne disposait pas « du pouvoir d’engager la société Google Ireland Limited dans une relation commerciale ayant trait aux opérations constituant les activités propres de cette société » (cour administrative d’appel de Paris, 25 avril 2019, n° 17PA03067). À l’inverse, détruisez tout ce qui évoque la signature automatique : un circuit où le siège étranger signe en vingt-quatre heures sans jamais refuser un dossier est, aux yeux du juge, une validation de pure forme. Mettez également en avant la localisation hors de France des moyens techniques d’exécution — serveurs, plateformes, centres de données — sans en faire votre seul argument, car l’arrêt Conversant a jugé que des moyens techniques situés hors de France n’excluent pas l’établissement stable dès lors que les moyens humains français permettent de conclure les contrats de manière autonome.
Sur le plan procédural, répondez à la proposition de rectification dans le délai de trente jours en contestant point par point la qualification et le chiffrage, puis, après la réponse de l’administration et la mise en recouvrement, formez une réclamation préalable avant de saisir le tribunal administratif. Devant le juge, articulez trois lignes de défense. Premièrement, l’absence d’établissement stable au sens de la convention applicable, en versant au dossier les arrêts Conversant et Google et en expliquant pourquoi votre organisation relève du second et non du premier. Deuxièmement, la contestation du chiffrage : bénéfices imputables surévalués, charges françaises omises, comparables de prix de transfert inadaptés, TVA qui aurait dû être déduite par les clients assujettis français. Troisièmement, la contestation des sanctions : l’activité occulte suppose que l’administration établisse que la société ne pouvait ignorer qu’elle devait se déclarer en France, et le caractère répété des échanges avec l’administration ou l’existence d’une interprétation coloriable des conventions peuvent faire échec à la majoration de 80 % comme au délai de dix ans. Chaque moyen doit être documenté et chiffré : un juge ne réduit pas une pénalité sur de simples affirmations. Enfin, pour l’avenir, sécurisez l’organisation : rescrit établissement stable auprès de l’administration, clarification écrite des délégations de pouvoir, immatriculation d’une succursale si l’activité française est pérenne, ou cantonnement strict de l’équipe française à des fonctions préparatoires — prospection sans négociation, marketing sans engagement — qui ne caractérisent pas un établissement stable. Une société étrangère qui emploie un salarié en France sans lui confier le pouvoir de conclure ne crée pas le même risque que celle dont le commercial signe les affaires : cette gradation doit apparaître dans vos contrats de travail, vos mandats et vos outils informatiques, car ce sont ces documents que le vérificateur lira en premier. Pour une analyse voisine appliquée au cas du salarié en France, voir notre étude sur la société étrangère qui emploie un salarié en France, et pour la facturation transfrontalière notre étude sur la facturation de clients français depuis une société étrangère.
Conclusion
Un commercial en France qui négocie et fait signer les contrats de votre société étrangère expose celle-ci à une qualification d’établissement stable par l’agent dépendant, avec à la clé l’impôt sur les sociétés, la TVA française, la majoration de 80 % et dix ans de reprise. Les arrêts Conversant des 11 décembre 2020 et 4 avril 2025 montrent que la signature formelle apposée à l’étranger ne protège de rien lorsqu’elle ne fait qu’entériner automatiquement des décisions prises en France, tandis que l’arrêt Google du 25 avril 2019 montre qu’une structure française dépendante mais privée du pouvoir d’engager la société étrangère échappe au redressement. Tout se joue donc sur la preuve du lieu réel de la décision : circuits de validation effectifs, refus documentés, tarifs imposés depuis l’étranger, moyens techniques localisés hors de France. Si vous recevez une proposition de rectification, contestez la qualification contrat par contrat, faites chiffrer précisément les bénéfices imputables et attaquez les sanctions pour activité occulte. Et si votre développement commercial en France est durable, choisissez votre statut — succursale déclarée, filiale assumée ou équipe cantonnée au préparatoire — plutôt que de laisser le fisc le choisir à votre place, quinze ans plus tard et majorations comprises.
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