Les agences qui vendent la création de société en Espagne affichent des prix attractifs, un capital de 1 euro depuis la loi Crea y Crece de 2022 et un impôt sur les sociétés de 15 % pendant les deux premiers exercices bénéficiaires. Le discours est rodé : immatriculez une sociedad limitada à Barcelone ou à Madrid, facturez depuis l’Espagne et allégez la note fiscale, le tout en continuant à vivre et à travailler en France. Ce que ces pages commerciales ne disent jamais, c’est que l’administration fiscale française applique à ces montages une grille de lecture implacable : si la SL est dirigée depuis votre bureau français, elle peut être imposée en France comme une société française ; si vous facturez vos clients français depuis cette SL alors que vous exécutez la prestation en France, l’article 155 A du code général des impôts permet d’imposer les sommes au nom du dirigeant français ; et si un client français vous paie sans retenue à la source, c’est lui qui risque le redressement. Cet article décrit, textes et décisions du Conseil d’État à l’appui, les trois risques que l’agence d’expatriation ne mentionne pas, puis la méthode pour contester un redressement quand il tombe.
I. Créer une SL en Espagne en restant en France : quand la société demeure fiscalement française
A. Le siège de direction effective de votre SL espagnole est-il vraiment en Espagne ?
Le droit espagnol se contente de peu pour immatriculer une sociedad limitada : un numéro d’identification d’étranger (NIE), des statuts déposés au registre du commerce, un capital minimum d’un euro depuis la loi 18/2022 dite Crea y Crece, et un siège statutaire qui peut être domicilié chez un prestataire. Le droit fiscal français regarde ailleurs : il cherche le lieu où la société est réellement dirigée. L’article 209 du code général des impôts retient pour l’impôt sur les sociétés « en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, de ceux mentionnés aux a, e, e bis et e ter du I de l’article 164 B ainsi que de ceux dont l’imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions », et la jurisprudence applique ce texte aux sociétés étrangères dont le siège de direction effective se trouve en France : elles deviennent passibles de l’impôt sur les sociétés en France sur l’ensemble de leur activité française, avec dépôt de liasses, acomptes et pénalités à la clé.
Le premier réflexe du vérificateur consiste à examiner votre propre situation. L’article 4 B du code général des impôts dispose que « Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A » : « Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal », « Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire », et « Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques ». Si vous habitez en France, que vos enfants sont scolarisés en France et que vos clients sont en France, vous êtes domicilié fiscal français, et chaque décision que vous prenez depuis votre domicile pour la SL espagnole rattache la direction effective à la France. Le second réflexe porte sur les preuves matérielles : où sont signés les contrats, d’où partent les virements, qui négocie avec les clients, où se tiennent les réunions de direction, que montrent les billets de train, les logs de connexion et les métadonnées des documents.
L’arrêt de référence est l’arrêt du Conseil d’État du 15 mars 2023, n° 449723, rendu à propos d’une holding dont le siège avait été transféré au Luxembourg : le Conseil d’État y rappelle que « Le domicile fiscal (…) des personnes morales et des groupements de personnes physiques n’ayant pas la personnalité morale est au lieu de leur centre effectif de direction, ou si cette direction effective ne se trouve ni dans l’un ni dans l’autre des Etats contractants, au lieu de leur siège. (…) ». Dans cette affaire, la société ne disposait au Luxembourg que d’un local de 13 m² mis à disposition par une société de domiciliation et d’un comptable quelques heures par semaine, tandis que la Cour avait relevé que « ses contrats ont continué à être signés et les décisions à être prises depuis le siège parisien d’autres sociétés du groupe par M. B… et son co-associé, tous deux domiciliés en France », de sorte que la Cour a jugé « alors même que la société CA Animation tenait ses assemblées générales et ses conseils d’administration au Luxembourg, que le centre effectif de direction de cette société se situait en France ». Transposez ce raisonnement à votre SL de Barcelone domiciliée chez un gestor, sans salarié propre, dont les devis sont signés depuis Lyon ou Paris : le résultat contentieux est le même, et la convention fiscale franco-espagnole ne vous protège pas puisque, par définition, elle n’attribue la résidence à l’Espagne que si la direction effective s’y trouve réellement.
Concrètement, une SL pilotée depuis la France s’expose à une imposition à l’impôt sur les sociétés en France au taux de droit commun, majorée de l’intérêt de retard et, en cas de manquement délibéré retenu, d’une majoration de 40 %, voire 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou d’activité occulte. Le dirigeant, lui, voit les distributions requalifiées en revenus distribués imposables entre ses mains, avec retenues et prélèvements sociaux. La parade n’est pas le papier — procès-verbaux rédigés après coup, tampon espagnol, administrateur de paille — mais la substance : un dirigeant qui réside et travaille réellement en Espagne, des salariés ou des prestataires autonomes sur place, des décisions traçables prises sur place, une comptabilité tenue sur place, des contrats négociés et signés sur place. Tout ce qui manque à ce tableau devient une pièce du dossier du vérificateur.
B. Votre SL espagnole a-t-elle un établissement stable en France sans le savoir ?
Même si vous parvenez à démontrer que la direction effective de la SL se trouve en Espagne, l’administration dispose d’une seconde corde : l’établissement stable. La notion ne suppose ni filiale, ni succursale immatriculée, ni bureau avec enseigne. Une installation fixe d’affaires par l’intermédiaire de laquelle l’entreprise exerce tout ou partie de son activité suffit, et la jurisprudence y ajoute l’agent dépendant qui démarchent, négocie ou conclut des contrats pour le compte de la société étrangère, ainsi que l’exercice d’une activité occulte depuis le territoire français. Or le dirigeant français qui prospecte, chiffre, négocie et suit les chantiers depuis la France pour le compte de sa SL espagnole présente exactement ce profil. L’article 164 B du code général des impôts range d’ailleurs parmi les revenus de source française « les revenus d’exploitations sises en France » et « Les revenus tirés d’activités professionnelles, salariées ou non, exercées en France » : dès qu’une partie de la chaîne de valeur s’exécute physiquement en France, une fraction du bénéfice devient imposable en France.
Les signaux qui déclenchent le contrôle sont banals : un numéro de téléphone français et une adresse française sur les factures de la SL, un atelier, un entrepôt ou un simple stock de marchandises en France, des salariés ou des sous-traitants qui travaillent en France sous vos ordres, des rendez-vous clients systématiquement honorés par vous en France, des comptes bancaires français mouvementés pour l’activité. Pour les activités numériques, le fait que le site soit hébergé en Espagne et la SL immatriculée à Madrid ne change rien si la conception, le support client et la maintenance sont assurés depuis la France : c’est le lieu d’exercice réel qui compte, pas l’adresse du serveur. L’arrêt du Conseil d’État du 27 mars 2020, n° 421627, illustre la sévérité de l’approche française : une société suisse de vente en ligne avait « fait l’objet d’une enquête pour fraude fiscale à raison de l’exercice en France, de manière occulte, d’une activité de vente en ligne », avec perquisitions au domicile français de l’administrateur sur le fondement de l’article L. 16 B du livre des procédures fiscales. Une SL espagnole qui vend à des clients français tout en étant opérée depuis la France s’expose au même traitement : taxe professionnelle, impôt sur les bénéfices rattachables à l’installation française, TVA française sur les opérations localisées en France, et majorations pour activité occulte quand aucune déclaration d’existence n’a été souscrite.
La TVA mérite un développement propre car les agences la passent systématiquement sous silence. Une SL espagnole assujettie en Espagne qui fournit des prestations de services à des clients français assujettis relève en principe de l’autoliquidation française par le client ; mais si la SL dispose d’un établissement stable en France qui intervient dans l’opération, c’est cet établissement qui devient redevable de la TVA française, avec facturation, déclarations CA3 et risque de rappels. Sur le seul volet TVA et activité occulte, notre analyse dédiée à la TVA et au risque d’activité occulte d’une société espagnole exploitée depuis la France complète utilement ce tableau. Symétriquement, une SL qui achète des biens ou des services en France avec TVA française ne peut récupérer cette TVA que dans les conditions strictes prévues pour les assujettis établis hors de France, et toute demande de remboursement déclenche un contrôle de cohérence sur l’existence ou non d’opérations taxables en France. En pratique, chaque facture transfrontalière laisse une trace : l’autoliquidation du client français désigne la SL à l’administration, et la SL qui ne déclare rien en France alors qu’elle y opère cumule les présomptions d’établissement stable.
Pour éviter la qualification, la méthode est la même que pour la résidence : séparer réellement les fonctions. Si la SL a besoin d’une présence opérationnelle en France, il faut l’assumer fiscalement — immatriculer l’établissement, tenir une comptabilité distincte, déposer les déclarations — plutôt que de laisser le dirigeant agir en France comme le bras armé d’une société officiellement 100 % espagnole. Un dirigeant qui signe en France des contrats au nom de la SL, qui dispose d’un stock en France ou qui encadre depuis la France une équipe qui exécute en France ne peut pas soutenir durablement qu’il n’existe aucune présence fiscale française ; le vérificateur reconstituera le circuit à partir des courriels, des bons de commande, des plannings d’intervention et des témoignages clients.
II. Facturer depuis votre SL espagnole en vivant en France : article 155 A, retenue à la source et prix de transfert
A. Pourquoi la facture de votre SL peut être imposée entre vos mains en France ?
Le montage le plus fréquent est simple : le dirigeant vit en France, exécute la prestation en France pour des clients français, mais fait facturer par sa SL espagnole, souvent au motif affiché du taux réduit espagnol de 15 % ou d’une gestion « plus souple » des charges. C’est précisément le schéma que vise l’article 155 A du code général des impôts. Ce texte dispose que « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services ou de l’exploitation commerciale de droits attachés à l’image, au nom ou à la voix d’une ou de plusieurs personnes, de l’usage de droits d’auteurs ou de droits voisins ou de la propriété industrielle ou commerciale ou de droits assimilés, rendus ou concédés par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières », « soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit ces sommes », « soit, lorsqu’elles n’établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que celle donnant lieu au paiement de ces sommes », « soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit ces sommes est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l’article 238 A », soit lorsque le prestataire français contrôle la société étrangère, soit lorsqu’il n’établit pas que cette société exerce de manière prépondérante une activité propre, soit en tout état de cause en cas de régime fiscal privilégié. Le dirigeant associé unique d’une SL espagnole sans équipe propre, qui réalise lui-même les prestations depuis la France, remplit en général les deux premières branches à lui seul, sans que l’administration ait besoin de démontrer un régime privilégié.
La portée du texte a été précisée par le Conseil d’État dans un arrêt du 22 mars 2023, n° 455084, qui concerne un dirigeant domicilié en France, salarié et administrateur d’une holding française, par ailleurs dirigeant et associé unique d’une société britannique à laquelle la holding versait la rémunération de sa fonction de présidente. Le Conseil d’État relève que l’intéressé « dirigeait et contrôlait la société TOL établie au Royaume-Uni » et que « l’exercice, par cette société, des fonctions de présidence de la société française Willink était confié, en raison de sa personne ainsi que le stipulait l’article 6 de la convention de mandat conclue entre les deux sociétés, à M. A…, par ailleurs administrateur et salarié de la société française et domicilié en France » ; il valide l’imposition au nom du dirigeant des sommes versées à la société étrangère. Surtout, l’arrêt rappelle la réserve constitutionnelle qui protège contre la double imposition : la décision n° 2010-70 QPC du 26 novembre 2010 énonce la réserve selon laquelle « dans le cas où la personne domiciliée ou établie à l’étranger reverse en France au contribuable tout ou partie des sommes rémunérant les prestations réalisées par ce dernier, [ces dispositions ne conduisent pas] à que ce contribuable soit assujetti à une double imposition au titre d’un même impôt ». Autrement dit, l’article 155 A frappe, mais il ne doit pas frapper deux fois le même euro : quand la SL reverse effectivement la rémunération sous forme de salaire ou de dividende déjà imposé, le redressement doit en tenir compte, et c’est un moyen de contestation à vérifier ligne à ligne sur la proposition de rectification.
Le client français qui paie la SL espagnole n’est pas à l’abri pour autant. L’article 182 B du code général des impôts prévoit que « Donnent lieu à l’application d’une retenue à la source lorsqu’ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés, qui n’ont pas dans ce pays d’installation professionnelle permanente », et vise notamment « Les sommes payées en rémunération des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France ». Le client français aurait donc dû prélever la retenue au taux de l’impôt sur les sociétés et la reverser au Trésor ; s’il a payé le prix brut sans retenue, l’administration peut lui réclamer la retenue non effectuée, outre intérêts et majorations. Dans les montages intra-Union européenne, un abattement représentatif de charges de 10 % peut s’appliquer à la base de la retenue pour les bénéficiaires établis dans un État membre ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative — ce qui est le cas de l’Espagne — mais cet aménagement ne supprime pas l’obligation ; il en réduit seulement l’assiette. Les dirigeants qui promettent à leurs clients français une facturation « sans retenue » depuis l’Espagne exposent donc commercialement leurs propres clients, qui découvrent le risque au moment du contrôle et se retournent ensuite contre le prestataire.
Reste la question que posent les associés qui conservent les bénéfices dans la SL sans se les distribuer : l’article 123 bis. Ce texte prévoit que « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique-personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable-établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié », alors « les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu’elle détient directement ou indirectement lorsque l’actif ou les biens de la personne morale, de l’organisme, de la fiducie ou de l’institution comparable sont principalement constitués de valeurs mobilières, de créances, de dépôts ou de comptes courants ». En pratique, une SL espagnole opérationnelle, soumise à l’impôt espagnol sur les sociétés au taux de 25 % — ou 15 % les premières années —, n’entre généralement pas dans cette catégorie, car un régime n’est privilégié au sens de l’article 238 A que si « elles n’y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de 40 % ou plus à celui de l’impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies ». Le taux espagnol de droit commun ne franchit pas ce seuil face au taux français. La nuance compte : l’article 123 bis menace surtout les holdings patrimoniales et les sociétés d’investissement logées dans des juridictions à fiscalité quasi nulle, pas la SL espagnole qui exploite réellement. Mais dès que la SL n’est qu’une coquille qui facture sans moyen propre, c’est l’article 155 A — bien plus redoutable — qui s’applique, sans condition de seuil ni de régime privilégié dès lors que le contrôle est établi.
B. Prix de transfert, contrôle et redressement : comment répondre et contester ?
Quand la SL espagnole travaille avec une structure française du même groupe — établissement français, filiale, société sœur — l’administration sort l’article 57 du code général des impôts. Ce texte dispose que, pour les entreprises sous dépendance d’entreprises situées hors de France, « les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités ». Les schémas visés sont connus : redevances de marque versées à la SL sans contrepartie réelle, management fees mensuels sans feuille de temps, refacturations de frais majorées, prêts sans intérêt, abandon de créance au profit de la SL. Le vérificateur exigera la documentation de prix de transfert, comparera les marges avec des entreprises indépendantes et, à défaut d’éléments précis, les produits imposables sont déterminés « par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement ». Une SL espagnole qui facture à sa sœur française des prestations de direction de 8 000 euros par mois sans contrat détaillé, sans livrable et sans preuve du temps passé offre sur un plateau la requalification en transfert indirect de bénéfices.
Le contrôle commence en général par une demande d’informations, un contrôle sur pièces ou une vérification de comptabilité de l’entité française, et débouche sur une proposition de rectification. Premier réflexe : vérifier que l’administration a respecté ses obligations de communication. L’article L. 76 B du livre des procédures fiscales prévoit que « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76 . Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ». Or, dans les dossiers franco-espagnols, l’administration utilise fréquemment l’assistance administrative internationale pour obtenir de l’Espagne des relevés bancaires, des données de la SL ou des constats sur place ; si elle fonde le redressement sur ces pièces sans les communiquer après votre demande, la procédure est irrégulière et les rappels peuvent tomber pour ce seul motif. Second réflexe : répondre dans le délai de trente jours avec un dossier probatoire construit — contrats signés en Espagne, preuves de présence physique des décideurs en Espagne, organigramme et fiches de paie du personnel espagnol, factures de fournisseurs espagnols, relevés de déplacements, journaux de connexion — et contester point par point la qualification de direction effective, d’établissement stable ou de contrôle au sens de l’article 155 A.
Si le vérificateur maintient, la contestation suit le circuit classique : réponse à la proposition, éventuel recours hiérarchique puis saisine de la commission départementale pour les questions de fait comme la réalité des prestations, réclamation contentieuse après mise en recouvrement, puis tribunal administratif avec demande de sursis de paiement assortie de garanties. Chaque étape a ses délais couperets : trente jours pour répondre à la proposition, jusqu’au 31 décembre de la deuxième année suivant la mise en recouvrement pour la réclamation, deux mois après la décision de rejet — expresse ou implicite — pour saisir le juge. Pour les doubles impositions avérées, la convention franco-espagnole ouvre en outre une procédure amiable entre administrations, à engager dans le délai prévu par le texte conventionnel, sans attendre l’issue du contentieux interne. Les dossiers qui se gagnent sont ceux où le contribuable démontre, pièces à l’appui, que la SL dispose d’une substance propre en Espagne, que les prix pratiqués correspondent au marché, que les sommes reversées ont déjà été imposées entre ses mains, ou que l’administration a méconnu ses garanties de procédure. Les dossiers qui se perdent sont ceux qui se contentent d’affirmer que « la SL est espagnole donc l’Espagne impose » : face aux arrêts de 2023 cités plus haut, cette affirmation ne pèse rien.
Un dernier point stratégique concerne l’avenir du montage : régulariser coûte toujours moins cher que subir. Déclarer spontanément un établissement stable en France, rapatrier la résidence de la SL en assumant l’impôt français, transformer la facturation directe en détachement ou en contrat de travail conforme, documenter les prix de transfert avant le contrôle : chacune de ces options éteint les majorations pour manquement délibéré ou activité occulte et préserve la possibilité d’un rescrit pour sécuriser la situation future. Pour une analyse complète des mécanismes de résidence et d’établissement stable appliqués aux sociétés étrangères dirigées depuis la France, Dubaï : siège de direction effective en France, établissement stable et redressement fiscal, qui détaille la doctrine applicable au-delà du seul cas espagnol.
Conclusion
Créer une SL en Espagne en restant en France n’est ni interdit ni automatiquement abusif, mais le montage ne vaut que par sa substance espagnole réelle. Sans dirigeant, sans équipe et sans décision prise en Espagne, la SL demeure fiscalement française par son siège de direction effective, ou à tout le moins imposable en France par son établissement stable ; sans activité propre en Espagne, ses factures sont imposables entre les mains du dirigeant français sur le fondement de l’article 155 A, et ses clients français s’exposent à la retenue de l’article 182 B ; sans documentation, ses flux intragroupe tombent sous l’article 57. Les agences qui vendent la SL « clé en main » ne mentionnent aucun de ces textes parce qu’elles ne portent pas le risque : le redressement arrive au dirigeant et, parfois, à ses clients. Avant de signer, faites vérifier où se situera réellement votre direction, qui exécutera quoi et où, à quel prix intragroupe et avec quelles déclarations des deux côtés des Pyrénées. Et si la proposition de rectification est déjà arrivée, chaque moyen compte : vice de procédure sur les pièces obtenues de l’Espagne, preuve d’une substance propre, prix de marché documenté, sommes déjà imposées entre vos mains. Un redressement bien contesté se réduit, et parfois s’annule.
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