Créer une société à Dubaï est souvent présenté comme une formalité administrative : choisir une licence, ouvrir un compte, obtenir une adresse et facturer ensuite des clients français depuis une structure étrangère. Pour un entrepreneur qui reste en France, le sujet principal n’est pourtant pas le lieu d’immatriculation. L’administration peut rechercher qui réalise réellement la prestation, où elle est dirigée, avec quels moyens et au bénéfice de qui. Lorsque la société étrangère reçoit des honoraires correspondant à un travail personnel exécuté depuis la France, l’article 155 A du Code général des impôts peut déplacer l’imposition vers la personne française qui a rendu le service. Ce mécanisme s’ajoute, selon les faits, à une contestation de la résidence fiscale de la société, à un établissement stable, à une remise en cause des prix de transfert, à une obligation de TVA française ou à une imposition de revenus de société étrangère contrôlée. L’enjeu n’est pas de dire qu’une société à Dubaï serait interdite. L’enjeu est de démontrer que le choix de Dubaï correspond à une activité et à une organisation réelles, et non à une simple interposition entre le client et l’entrepreneur. L’article porte sur l’activité professionnelle et la société ; le patrimoine privé relève d’une analyse distincte de fiscalité internationale.
I. Créer une société à Dubaï pour facturer depuis la France : quand l’article 155 A s’applique-t-il ?
A. Société à Dubaï : pourquoi le lieu de paiement ne déplace pas la prestation
Le premier piège tient à la confusion entre le lieu où l’argent est versé et le lieu où la prestation est exécutée. Une société peut être régulièrement constituée aux Émirats arabes unis, disposer d’une licence commerciale, tenir un compte bancaire local et émettre une facture depuis Dubaï. Ces éléments prouvent l’existence juridique de la société. Ils ne prouvent pas, à eux seuls, que le service vendu au client français est réalisé par cette société au moyen de ses propres ressources.
Pour un consultant, un développeur, un formateur, un architecte, un intermédiaire commercial ou un prestataire de conseil, la question est concrète : qui prépare la proposition, qui négocie, qui produit les livrables, qui répond aux demandes, qui assume les corrections et qui entretient la relation avec le client ? Si la réponse est toujours l’entrepreneur qui vit et travaille en France, le paiement sur le compte de la société étrangère ne suffit pas à transformer cette personne en simple salarié ou sous-traitant invisible de la société.
L’article 155 A du Code général des impôts vise précisément ce type de dissociation. Le texte prévoit que « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services » rendus par une personne domiciliée ou établie en France peuvent être imposées au nom de cette dernière. L’article 155 A du CGI ne demande donc pas seulement où la facture est éditée. Il impose d’examiner le service, son auteur réel, le lien de contrôle et la substance de l’entreprise qui encaisse.
Le mécanisme comporte plusieurs portes d’entrée. La première concerne le contrôle direct ou indirect de la personne étrangère par la personne qui fournit le service. L’entrepreneur qui crée seul sa société à Dubaï, en devient l’associé, le dirigeant et le principal exécutant se trouve dans la zone de risque la plus lisible. La deuxième porte d’entrée concerne l’absence de preuve d’une activité industrielle ou commerciale prépondérante, distincte de celle qui donne lieu au paiement. La troisième vise le cas où la personne étrangère est installée dans un État ou un territoire soumis à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A. Cette dernière qualification doit être vérifiée au regard des règles en vigueur et des circonstances ; elle ne doit pas être affirmée automatiquement du seul fait que la société est à Dubaï.
Le texte ajoute que « Les règles prévues au I ci-dessus sont également applicables aux personnes domiciliées hors de France pour les services rendus en France ». L’article 155 A ne se résume donc pas au cas classique d’un résident français qui crée une société à l’étranger. Il peut également concerner une personne non-résidente qui vient exécuter matériellement des prestations en France, selon la qualification des faits. Pour le projet Dubaï, la résidence française de l’entrepreneur, son lieu de travail quotidien et la continuité de ses contrats constituent toutefois les premiers éléments à documenter.
Il faut distinguer trois schémas.
- Dans le premier, la société à Dubaï a une équipe, des locaux réellement utilisés, une direction locale, des moyens techniques et plusieurs clients. L’entrepreneur français peut être actionnaire ou dirigeant, mais il ne réalise pas seul toutes les prestations. Le risque n’est pas nul ; il se discute sur la réalité de l’organisation et la répartition des fonctions.
- Dans le deuxième, la société étrangère sous-traite une partie identifiée du travail à l’entrepreneur français. Un contrat, des livrables, un prix cohérent et une déclaration française de la rémunération doivent rendre cette relation lisible. La société facture le client parce qu’elle porte réellement le contrat et conserve une marge correspondant à ses fonctions.
- Dans le troisième, la société n’a ni personnel, ni activité autonome, ni clients propres. Elle reçoit les honoraires de clients qui connaissaient déjà l’entrepreneur et reverse ensuite l’argent sous forme de dividendes, de salaire ou de dépenses. L’administration peut y voir une interposition destinée à faire sortir la rémunération de France.
La création à Dubaï ne devient donc pas illégale parce que le fondateur reste en France. Elle devient fragile lorsque le dossier ne permet pas de répondre à la question « quelle valeur économique la société étrangère apporte-t-elle en plus de l’activité personnelle du fondateur ? ». Une licence, une adresse de domiciliation et une carte bancaire n’apportent pas cette réponse.
Le premier article consacré à la société à Dubaï, au siège de direction effective et à l’établissement stable traite le risque de rattachement de la société elle-même. Le présent article se concentre sur un autre angle : la rémunération de l’entrepreneur qui a personnellement réalisé les prestations, même lorsque les contrats et les encaissements sont placés dans la société étrangère.
B. Article 155 A : quels indices montrent que l’entrepreneur français reste le prestataire ?
Un contrôle fiscal ne se décide pas sur un seul document. L’administration rapproche les contrats, les factures, les échanges électroniques, les calendriers, les déplacements, les déclarations fiscales et les flux bancaires. Une société étrangère qui présente une existence formelle mais ne dispose d’aucun moyen pour exécuter le contrat laisse une trace documentaire défavorable. À l’inverse, une organisation réelle peut être défendue, même si le fondateur conserve un rôle important.
Les indices de réalisation personnelle en France sont notamment les suivants : le dirigeant rédige toutes les offres, utilise une adresse électronique française, rencontre les clients depuis la France, signe les contrats sans validation d’un organe étranger, produit les livrables sur son ordinateur personnel, répond seul aux réclamations, et ne peut produire ni équipe locale ni sous-traitance effective. Le fait que les clients soient français n’est pas suffisant à lui seul. Il devient significatif lorsqu’il se combine avec une activité entièrement pilotée et réalisée depuis le territoire français.
Le Conseil d’État a déjà examiné une configuration très proche de la création d’une société étrangère pour percevoir une rémunération auparavant versée au dirigeant. Dans sa décision du 22 janvier 2018, n° 406888, il a relevé que la société suisse « n’avait été créée que pour leur permettre de continuer à percevoir cette rémunération en franchise d’impôt ». La décision CE, 22 janvier 2018, n° 406888 ne signifie pas que toute société étrangère créée par un résident français est artificielle. Elle montre que la comparaison avant/après est décisive : mêmes personnes, mêmes clients, mêmes prestations, mais un nouveau bénéficiaire situé à l’étranger.
Le changement de vocabulaire ne suffit pas davantage. Appeler les sommes « dividendes » ne neutralise pas l’analyse si elles correspondent économiquement à une rémunération de services. De même, une convention de management fees ne règle pas le problème si elle recouvre la prestation personnelle du dirigeant sans moyens distincts. L’article 155 A porte sur le service et sur la personne qui l’a rendu ; le libellé comptable du flux n’est qu’un élément parmi d’autres.
La jurisprudence administrative met aussi en évidence le poids des actes de gestion. Dans un arrêt du 29 mai 2019, n° 18PA01780, la Cour administrative d’appel de Paris a retenu que la société étrangère disposait en France de locaux où « son unique actionnaire et dirigeant, effectue l’ensemble des actes de gestion courante ». L’arrêt CAA Paris, 29 mai 2019, n° 18PA01780 illustre une difficulté souvent sous-estimée : les locaux, les factures et les pièces bancaires conservés en France peuvent documenter une activité française au lieu de la combattre.
Les indices favorables à une société réellement opérante sont différents. Il peut s’agir d’une équipe ou de prestataires identifiés à Dubaï, d’un espace de travail effectivement utilisé, d’un compte rendu de décisions prises localement, d’une comptabilité cohérente, de contrats signés selon une procédure interne, d’un portefeuille de clients qui ne dépend pas exclusivement du fondateur, d’une assurance professionnelle supportée par la société, d’outils et de licences détenus par elle, et d’une capacité à prendre en charge les retards, les reprises et les impayés.
Ces indices ne constituent pas une liste automatique de conditions. Une jeune entreprise peut commencer avec peu de moyens. Mais elle doit pouvoir expliquer sa trajectoire : pourquoi le service est facturé par Dubaï, quelles tâches sont réalisées dans cette juridiction, quelles fonctions restent en France, comment la société rémunère la personne française et pourquoi la marge conservée à l’étranger correspond aux fonctions réellement assumées.
Le régime de l’article 155 A peut en outre se cumuler avec les règles de territorialité de l’impôt sur les sociétés. L’article 209 du CGI dispose que l’imposition tient compte notamment des « bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ». Si l’administration estime que la société exploite une activité en France, la discussion porte alors sur le bénéfice de la société ; si elle estime que l’entrepreneur français a personnellement fourni le service encaissé à Dubaï, la discussion porte sur son revenu. Une même organisation peut donc être exposée sur plusieurs fondements, avec des corrections qui doivent être articulées pour éviter une double imposition théorique mais qui rendent le contrôle plus lourd.
La bonne question à poser avant l’immatriculation n’est pas « puis-je facturer depuis Dubaï ? ». C’est « quelle prestation la société vend-elle, qui la réalise, où sont les moyens, et quelle rémunération française correspond au travail accompli en France ? ». Cette question doit recevoir une réponse écrite, datée et compatible avec les flux effectivement prévus.
II. Société à Dubaï et article 155 A : quelles preuves réunir pour éviter le redressement ?
A. Quelles preuves documenter sur la société, les contrats et les moyens réels ?
Un dossier défendable se construit avant la première facture. Après un contrôle, il est difficile de reconstituer des décisions, des livrables ou des échanges qui n’ont jamais existé. La documentation doit suivre le fonctionnement réel de l’entreprise, sans créer des pièces de façade pour répondre au contrôle. Un procès-verbal de conseil rédigé après coup ne remplace pas une décision prise au moment du projet.
Le premier bloc concerne la société étrangère. Il doit réunir le certificat d’immatriculation, la licence et son objet, le bail ou le contrat d’occupation effectivement utilisé, l’identité des dirigeants et des personnes habilitées, les procès-verbaux, les relevés du compte bancaire professionnel, la comptabilité, les déclarations locales, les contrats de travail ou de sous-traitance, les abonnements logiciels, l’assurance et les dépenses cohérentes avec l’activité. Une adresse enregistrée chez un prestataire peut être utile pour recevoir du courrier ; elle ne prouve pas que les décisions et la production y ont lieu.
Le deuxième bloc concerne chaque client. Le contrat doit identifier la société contractante, décrire précisément la prestation, préciser les responsabilités, organiser les validations, prévoir la gestion des corrections et indiquer les coordonnées opérationnelles. Les devis, courriels, comptes rendus, livrables, tickets, fichiers de travail, feuilles de temps et validations doivent permettre de relier le prix à un travail. Le contrat ne doit pas prétendre que la société étrangère réalise tout si, en pratique, l’entrepreneur français exécute tout personnellement.
Le troisième bloc concerne la relation entre la société et son fondateur. Une convention de services ou de mandat peut prévoir les missions françaises, le temps consacré, la rémunération, les frais, la propriété des outils et les règles de validation. La convention doit éviter deux excès : ne rien formaliser, ou prétendre que le fondateur n’intervient jamais alors que tous les documents démontrent le contraire. Une rémunération française cohérente ne fait pas disparaître l’article 155 A, mais elle rend le rôle de chacun plus lisible et limite le risque de présenter l’intégralité des honoraires comme une somme étrangère sans contrepartie.
Le quatrième bloc concerne les prix et les flux intragroupe. Lorsque la société à Dubaï et une entreprise française sont liées, ou lorsque la société française supporte des dépenses pour le compte de la société étrangère, le prix doit être justifié. L’article 57 du CGI prévoit que « les bénéfices indirectement transférés à ces dernières » entreprises étrangères sont incorporés aux résultats. Le texte vise les majorations ou diminutions de prix, mais aussi tout autre moyen de transfert. Une facture élevée de management, une licence de marque sans substance ou des frais de siège non documentés peuvent donc attirer l’attention.
La demande de l’administration peut être très précise. L’article L. 13 B du Livre des procédures fiscales autorise l’administration, lorsqu’elle présume un transfert indirect de bénéfices, à demander à l’entreprise des « informations et documents précisant » la nature des relations, la méthode de détermination des prix, les activités exercées et le traitement fiscal des opérations. Le délai de réponse ne peut pas être improvisé. Le dossier doit donc conserver une version exploitable des calculs, des comparables, des décisions de prix et des éléments qui montrent l’utilité de la prestation pour l’entité qui la paie.
La question de la déductibilité peut également se poser lorsqu’une société française paie des rémunérations de services à Dubaï. L’article 238 A du CGI exige que le débiteur établisse que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu’elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré lorsque le bénéficiaire est soumis à un régime fiscal privilégié. Même lorsque cet article n’est pas directement applicable, sa logique probatoire est utile : facture, preuve du service, intérêt pour le payeur et prix raisonnable doivent être réunis.
Une grille de preuve peut être organisée ainsi :
| Question du contrôle | Pièces utiles | Risque si la réponse est vide |
|---|---|---|
| Qui a trouvé et négocié le client ? | Prospection, échanges, CRM, mandat commercial et validation de l’offre | La société apparaît comme un simple réceptacle de la rémunération |
| Qui a réalisé la prestation ? | Livrables, tickets, feuilles de temps, équipe, sous-traitants et outils | Article 155 A et rattachement du service à la personne française |
| Où les décisions sont-elles prises ? | Procès-verbaux contemporains, réunions, signatures, déplacements et délégations | Résidence fiscale ou direction effective en France |
| Pourquoi le prix est-il fixé ainsi ? | Budget, méthode de calcul, comparables et marge par fonction | Transfert indirect de bénéfices ou charge non justifiée |
| Qui assume le risque économique ? | Assurance, responsabilité contractuelle, impayés, garanties et décisions de reprise | Absence de substance et bénéfice artificiellement déplacé |
La documentation ne doit pas devenir une collection de mots-clés fiscaux. Elle doit raconter la même histoire que les comptes bancaires et les déclarations. Si le dossier indique que la société possède une équipe à Dubaï mais que les salaires, les outils et les échanges montrent une activité intégralement réalisée depuis Paris, la contradiction sera plus dommageable qu’une présentation honnête d’une société en phase de lancement.
La jurisprudence sur la direction effective illustre cette exigence de cohérence. Dans sa décision du 15 mars 2023, n° 449723, le Conseil d’État a validé l’analyse selon laquelle, malgré la tenue des assemblées et conseils d’administration au Luxembourg, « le centre effectif de direction de cette société se situait en France ». La décision CE, 15 mars 2023, n° 449723 rappelle que le lieu des réunions statutaires n’épuise pas l’analyse. Le pouvoir réel de décider, l’organisation des fonctions et la conduite habituelle de l’activité comptent davantage qu’une réunion ponctuelle.
Une société à Dubaï peut donc être défendue sans prétendre que son fondateur ne travaille jamais en France. Elle doit plutôt distinguer les tâches : direction locale, développement commercial, production, support, recherche, facturation et relation client. Chaque tâche doit avoir un responsable, un lieu et une preuve. Cette cartographie permet aussi de calculer une rémunération française cohérente et d’éviter que la totalité de la marge étrangère soit attribuée à une personne qui exécute seule la prestation.
B. Quels risques cumulatifs avec la direction effective, l’établissement stable, la TVA et l’exit tax ?
L’article 155 A n’est qu’un des risques français. Le projet doit être examiné comme une chaîne de conséquences, car une même décision de l’entrepreneur peut déclencher plusieurs analyses.
La résidence fiscale de la société. L’article 218 A du CGI énonce que « L’impôt sur les sociétés est établi au lieu du principal établissement de la personne morale ». Il permet aussi de retenir le lieu où est assurée la direction effective ou le siège social. Le texte ne transforme pas toute société étrangère en société française, mais il donne à l’administration une base pour rechercher le centre réel de l’entreprise. Dans la pratique, il faut examiner qui valide les dépenses importantes, qui signe les contrats, qui gère la banque, qui arrête les comptes et qui décide de la stratégie.
Le Conseil d’État a utilisé cette approche dans l’affaire CA Animation. Le transfert du siège social au Luxembourg n’a pas empêché la cour de retenir un centre effectif de direction en France. Pour un entrepreneur à Dubaï, le risque est accru lorsque la société n’a pas de dirigeant autonome, lorsque le compte bancaire est piloté à distance depuis la France et lorsque les décisions locales sont prises uniquement pour répondre à une demande documentaire.
L’établissement stable. Une société peut ne pas être considérée comme résidente de France tout en disposant d’une installation fixe ou d’un agent dépendant en France. Dans l’arrêt du 17 mai 2023, n° 21MA02771, la Cour administrative d’appel de Marseille a retenu que « la société dispose en France d’une installation fixe d’affaires caractérisant un établissement stable ». L’arrêt CAA Marseille, 17 mai 2023, n° 21MA02771 montre que l’adresse de la société à l’étranger ne suffit pas lorsque l’activité française dispose d’un lieu et de moyens identifiables.
Un bureau à domicile n’est pas automatiquement un établissement stable. La question dépend de sa disponibilité pour l’entreprise, de sa permanence, des fonctions exercées, du rôle dans la conclusion des contrats et des stipulations de la convention fiscale applicable. Les ordinateurs, documents commerciaux, stocks, outils et fichiers client conservés en France doivent toutefois être inventoriés. L’arrêt CAA Paris, n° 18PA01780, est utile sur ce point : la présence de locaux et l’accomplissement des actes de gestion courante par l’unique dirigeant ont pesé dans l’analyse.
Les prix de transfert et les frais de management. Si une société française et la société de Dubaï échangent des services, le prix doit être aligné sur les fonctions, actifs et risques de chaque entité. Une société étrangère ne peut pas facturer une marge importante si elle n’assume aucun risque, ne mobilise aucun personnel et ne produit aucun livrable. À l’inverse, une société qui emploie réellement des personnes, développe des outils et prend des engagements commerciaux doit conserver une rémunération correspondant à ces fonctions. Les contrats, les factures et les prix de pleine concurrence doivent correspondre aux tâches réellement exécutées.
Les revenus de la société étrangère contrôlée. L’article 123 bis du CGI vise une autre hypothèse, qui ne doit pas être confondue avec l’article 155 A. Le texte concerne la personne physique domiciliée en France qui « détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote » d’une entité étrangère soumise à un régime fiscal privilégié, lorsque les conditions relatives à l’actif ou aux revenus sont réunies. L’article 123 bis du CGI prévoit aussi des exceptions lorsque la société exerce une activité réelle et que le montage ne peut pas être regardé comme artificiel. Le seul fait de créer une société à Dubaï ne suffit donc pas à déclencher automatiquement l’article 123 bis ; la détention, la nature des revenus, le régime fiscal, la substance et la réalité de l’activité doivent être établis.
Pour le fondateur qui exploite une activité de conseil, la distinction entre 155 A et 123 bis est pratique. L’article 155 A regarde le service rendu par la personne française et la rémunération correspondante. L’article 123 bis peut viser un revenu positif de l’entité étrangère contrôlée, sous les conditions du texte. Les deux analyses peuvent se succéder : une partie des honoraires peut être rattachée au service personnel en France, tandis que le solde conservé dans une société étrangère doit être examiné au regard de la substance et des règles de revenus réputés distribués.
L’exit tax de l’entrepreneur. La création de la société à Dubaï ne constitue pas, à elle seule, un transfert du domicile fiscal de son associé. L’exit tax naît lorsque la personne transfère son domicile fiscal hors de France et que les seuils et conditions de l’article 167 bis sont réunis. Le texte vise notamment le contribuable fiscalement domicilié en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert, lorsqu’il détient des titres représentant au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société ou dont la valeur globale dépasse 800 000 euros. L’article 167 bis du CGI prévoit ensuite des règles de sursis, de dégrèvement, d’expiration et de déclaration.
Il ne faut donc pas promettre au client qu’une société à Dubaï déclenche ou évite mécaniquement l’exit tax. Le sujet apparaît si l’entrepreneur quitte réellement la France, si sa résidence fiscale change et si ses titres entrent dans les seuils. Il faut aussi suivre les opérations précédant le départ : apport de titres, échange, donation, cession partielle, rachat par la société ou transfert de siège. Chaque opération modifie la valeur, la détention et parfois la possibilité de bénéficier d’un mécanisme de sursis.
La TVA française. La facture émise par la société étrangère doit faire l’objet d’une analyse séparée selon la nature du client, le type de prestation, son lieu d’exécution et l’existence éventuelle d’un établissement stable. Une société hors de l’Union européenne qui vend des services à des clients français peut avoir des obligations d’identification, de déclaration ou d’autoliquidation différentes selon qu’il s’agit de clients assujettis ou non assujettis. Le précédent article sur la TVA française des sociétés à Dubaï facturant des clients en France détaille ce volet. L’article 155 A ne remplace pas la TVA et la TVA ne neutralise pas l’article 155 A : les deux questions doivent être traitées dans des tableaux distincts.
Le contrôle peut enfin porter sur les dépenses payées vers Dubaï. Une société française qui règle des frais de direction, des licences ou des prestations doit pouvoir prouver l’opération, son intérêt et son prix. Les demandes fondées sur les prix de transfert peuvent viser les contrats, la méthode de calcul, les activités des entités liées et le traitement fiscal dans l’État étranger. Une comptabilité française et une comptabilité à Dubaï qui ne racontent pas la même histoire peuvent provoquer une extension du contrôle.
Une décision de préparation peut être prise à partir de quatre scénarios :
| Projet réel | Lecture française probable | Action avant création |
|---|---|---|
| Fondateur en France, aucun salarié, clients et prestations identiques à l’activité antérieure | Risque élevé d’article 155 A et de direction effective française | Cartographier la rémunération française, les fonctions et une organisation réellement différente |
| Équipe à Dubaï, contrats autonomes, production répartie et décisions locales | Risque discutable mais substance à démontrer | Archiver les preuves de moyens, de décisions et de livraison par fonction |
| Société de Dubaï facturant une société française liée | Prix de transfert et déductibilité en plus de la territorialité | Établir une méthode de prix, des livrables et une convention contemporaine |
| Départ personnel ultérieur de France avec titres valorisés | Examen de l’article 167 bis et des obligations déclaratives | Calculer la plus-value latente, les seuils, le calendrier et le sursis éventuel |
Cette méthode évite deux erreurs opposées. La première consiste à croire qu’une adresse à Dubaï suffit à supprimer tout risque français. La seconde consiste à conclure qu’une société étrangère est nécessairement fictive dès lors que le fondateur travaille encore en France. Le droit fiscal français distingue l’activité réelle, la rémunération du travail, la résidence de la société, l’établissement stable, les revenus de l’entité et le départ du contribuable. La défense repose sur cette distinction, à condition qu’elle corresponde aux faits et aux preuves.
Conclusion
Créer une société à Dubaï depuis la France peut être légal, mais la facture étrangère ne suffit pas à déplacer une prestation exécutée personnellement en France. L’article 155 A expose le schéma dans lequel la société reçoit les honoraires alors que l’entrepreneur français reste le véritable prestataire, notamment lorsque la société est contrôlée par lui et ne démontre aucune activité autonome. La direction effective, l’établissement stable, les prix de transfert, l’article 123 bis, la TVA et l’exit tax répondent à des questions différentes et peuvent se cumuler.
Avant de signer une licence ou d’ouvrir un compte, il faut donc établir une cartographie des fonctions, décider d’une rémunération française cohérente, réunir les preuves de substance et prévoir une procédure de facturation compatible avec la réalité. Un audit des contrats, des flux et des lieux de décision peut éviter qu’un montage présenté comme international soit lu, lors du contrôle, comme une simple rémunération française encaissée à l’étranger.
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