Créer une SRL à Milan tout en restant vivre et travailler à Paris : la promesse circule sur les réseaux d’entrepreneurs et dans les brochures des agences d’expatriation. Société à responsabilité limitée italienne à capital réduit, impôt sur les sociétés italien au taux normal de 24 %, État membre de l’Union européenne, convention fiscale avec la France, TVA intracommunautaire sans droit de douane : sur le papier, la SRL italienne pilotée depuis un appartement parisien ou un espace de coworking lyonnais ressemble à un montage simple et parfaitement légal. La réalité du contrôle fiscal français est plus rude. Dès lors que les décisions se prennent en France, que les clients sont démarchés ou livrés depuis la France, ou que l’argent de la société italienne revient en pratique dans la poche d’un résident français, l’administration dispose de tout un arsenal pour rattacher l’activité à la France : siège de direction effective et établissement stable au sens de l’article 209 du code général des impôts et de la convention fiscale franco-italienne du 5 octobre 1989, imposition des prestations facturées depuis l’étranger sur le fondement de l’article 155 A, retenue à la source de l’article 182 B sur les sommes versées par des débiteurs français, imposition des bénéfices de l’entité italienne entre les mains de l’associé français avec l’article 123 bis, refus du régime mère-fille et contrôle du bénéficiaire effectif sur les dividendes, exit tax de l’article 167 bis pour celui qui finit par s’installer en Italie. Les juges valident ces redressements : le Conseil d’État a confirmé le 15 mars 2023 qu’une holding qui avait transféré son siège au Luxembourg restait imposable en France parce que tout se décidait depuis Paris, et la chambre criminelle de la Cour de cassation applique l’article 155 A sans hésiter. Cet article explique dans quels cas votre SRL italienne devient imposable en France, par quels raisonnements l’administration redresse, et comment contester utilement, pièces à l’appui.
I. Créer une SRL en Italie en restant vivre en France : quand votre société italienne devient-elle imposable en France ?
A. Le siège de direction effective de votre SRL est-il vraiment à Milan si vous décidez depuis Paris ?
La première question posée par un vérificateur n’est jamais le lieu d’immatriculation de la société. Une SRL immatriculée au registre des entreprises de Milan, dotée d’une partita IVA italienne en règle, d’un commercialista local et d’un compte en banque à Milan, peut être regardée par le fisc français comme une société résidente de France si ses dirigeants effectifs vivent et travaillent en France. Le critère s’appelle le siège de direction effective. L’article 209 du code général des impôts retient à l’impôt sur les sociétés français « uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France », ainsi que « ceux dont l’imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions » (article 209 du code général des impôts). Et la convention fiscale franco-italienne tranche les conflits de double résidence par ce même critère : quand une société est considérée comme résidente des deux États, elle est réputée résidente de l’État où se trouve son siège de direction effective. Le raisonnement vaut pour l’Italie comme pour les autres États, car le mécanisme est identique dans les conventions conclues par la France sur le modèle de l’OCDE.
Concrètement, le siège de direction s’entend du lieu où les personnes qui exercent les fonctions les plus élevées prennent les décisions stratégiques qui déterminent la conduite des affaires de l’entreprise dans son ensemble : choix des clients et des fournisseurs, fixation des prix, signature des contrats importants, recrutement, mouvements de trésorerie, orientation commerciale. Quand l’associé unique ou le gérant de fait habite en France, signe les contrats depuis la France, pilote les équipes depuis la France et ne se rend en Italie que pour des réunions de pure forme, le siège de direction effective est en France, même si les assemblées générales se tiennent à Milan et que les procès-verbaux sont rédigés en italien.
L’arrêt rendu par le Conseil d’État le 15 mars 2023 dans l’affaire dite CA Animation l’illustre de façon saisissante, et son raisonnement s’applique point par point à une SRL italienne dirigée depuis la France. La société holding du groupe avait pourtant « transféré son siège social au Luxembourg le 29 décembre 2005 », mais « à la suite d’une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos de 2006 à 2011, l’administration fiscale a estimé que l’entreprise avait conservé son siège de direction effective en France » (Conseil d’État, 15 mars 2023, n° 449723). Le Conseil d’État rappelle d’abord la règle de la convention applicable : « Le domicile fiscal (…) des personnes morales et des groupements de personnes physiques n’ayant pas la personnalité morale est au lieu de leur centre effectif de direction, ou si cette direction effective ne se trouve ni dans l’un ni dans l’autre des Etats contractants, au lieu de leur siège. (…) » (Conseil d’État, 15 mars 2023, n° 449723). Puis il valide le faisceau d’indices relevé par les juges du fond : « la société CA Animation ne disposait au Luxembourg que d’un local de 13 m² mis à sa disposition par une société luxembourgeoise de domiciliation. Elle n’y employait qu’un salarié de la même société exerçant pour elle une activité de comptable quelques heures par semaine. Par ailleurs, ses contrats ont continué à être signés et les décisions à être prises depuis le siège parisien d’autres sociétés du groupe par M. B… et son co-associé, tous deux domiciliés en France » (Conseil d’État, 15 mars 2023, n° 449723). Le pourvoi est rejeté sur ce point : « Le surplus des conclusions du pourvoi de M. B… est rejeté » (Conseil d’État, 15 mars 2023, n° 449723). Remplacez le local de 13 m² par une domiciliation milanaise et le comptable luxembourgeois par un commercialista, et vous obtenez le portrait exact de la SRL italienne redressée en France.
Les parades vendues par les agences ne résistent pas à ce contrôle. Nommer un administrateur italien de paille, tenir les conseils d’administration à Milan, dater les procès-verbaux d’Italie : les juges écartent ces éléments de pure forme dès lors que les décisions réelles sont prises en France. Ce qui compte, ce sont les preuves matérielles : adresses IP de connexion aux comptes bancaires et aux outils de gestion, métadonnées des contrats signés électroniquement, billets d’avion et relevés de péage, agenda du dirigeant, lieu de stockage des archives, témoignages des salariés et des clients. L’administration les recueille pendant la vérification de comptabilité, par les demandes d’information adressées aux banques et aux plateformes, et par l’assistance administrative internationale avec l’Italie, État membre de l’Union européenne où l’échange de renseignements fonctionne de façon routinière. À l’inverse, une SRL qui dispose à Milan de vrais bureaux, de salariés à temps plein qui négocient et signent, d’une comptabilité tenue sur place et d’un dirigeant qui y réside une partie substantielle de l’année possède de sérieux arguments pour défendre son siège italien. La substance se prouve par des factures de loyer, des bulletins de paie italiens, des contrats de travail, des procès-verbaux circonstanciés et des déplacements documentés. Sans ces pièces, le siège statutaire milanais ne protège de rien.
La conséquence d’un siège retenu en France est massive : la SRL est regardée comme passible de l’impôt sur les sociétés français sur l’ensemble de ses bénéfices, avec intérêts de retard et, souvent, la majoration pour manquement délibéré ou la qualification d’activité occulte qui allonge le délai de reprise à dix ans. Les dividendes versés à l’associé français sont réintégrés dans son revenu imposable, sans imputation de l’impôt italien prélevé à la source, comme dans l’affaire CA Animation où l’administration avait « réintégré dans le revenu imposable de M. B… les sommes perçues en 2010 et 2011 au titre des dividendes et des tantièmes versés par cette société dont il est administrateur et actionnaire, sans imputation de la retenue à la source prélevée par le Luxembourg sur les dividendes » (Conseil d’État, 15 mars 2023, n° 449723). Pour une SRL italienne, le schéma est identique, à ceci près que la double imposition peut être atténuée par le crédit d’impôt conventionnel quand la résidence italienne est reconnue, ce qui rend la bataille du siège décisive.
B. Vos clients français créent-ils un établissement stable de votre SRL en France ?
Même quand le siège de direction effective reste en Italie, la SRL peut être imposée en France sur une partie de ses bénéfices si elle y dispose d’un établissement stable. La convention franco-italienne, comme toutes les conventions françaises, réserve à la France le droit d’imposer les bénéfices qu’une entreprise italienne y réalise par l’intermédiaire d’une installation d’affaires : bureau, succursale, atelier, entrepôt dès lors qu’il dépasse la simple livraison, chantier de construction ou de montage au-delà d’une certaine durée, ou agent dépendant qui conclut habituellement des contrats au nom de l’entreprise. L’article 209 du code général des impôts fait le lien avec le droit interne en retenant les bénéfices « réalisés dans les entreprises exploitées en France » (article 209 du code général des impôts).
Les situations à risque sont banales dans la vie d’une PME transfrontalière. Un appartement parisien transformé en bureau où un salarié en télétravail négocie et conclut les ventes au nom de la SRL. Un stock déposé chez un logisticien en Île-de-France avec préparation des commandes et gestion des retours sur place. Un commercial basé à Lyon qui démarchage la clientèle française et fait signer les bons de commande. Un dirigeant qui, tout en résidant à Milan une partie du temps, passe l’essentiel de ses semaines chez ses clients français et y conclut les affaires. Chacune de ces situations peut caractériser une installation d’affaires, et l’administration n’a pas besoin de démontrer l’existence d’une filiale immatriculée en France : il lui suffit d’établir que l’activité exercée en France dépasse la simple préparation et la simple prospection. Les contrats d’entreposage, les annonces d’embauche, les signatures électroniques, les conditions générales mentionnant une adresse française, les avis clients et les données de géolocalisation des livraisons forment le dossier du vérificateur.
Le volet TVA marche main dans la main avec l’établissement stable. Quand la SRL italienne fournit des prestations de services à des clients professionnels établis en France, la taxe française n’échappe à personne : « Toutefois, lorsqu’une livraison de biens ou une prestation de services » est effectuée par un assujetti établi hors de France, et « la taxe est acquittée par l’acquéreur, le destinataire ou le preneur qui agit en tant qu’assujetti » (article 283 du code général des impôts). Autrement dit, le client français autoliquide la TVA, et la SRL doit émettre des factures sans TVA française avec les mentions d’autoliquidation et un numéro de TVA intracommunautaire valide. Pour les ventes à des particuliers français, le régime des ventes à distance intracommunautaires s’applique, avec le seuil européen unique et le guichet unique de déclaration : la SRL qui vend en ligne à des clients français sans déclarer la TVA française là où elle est due s’expose à un redressement de TVA en plus du redressement d’impôt sur les sociétés, avec la même mécanique de reconstitution du chiffre d’affaires. L’absence de numéro de TVA français là où il serait nécessaire, ou l’absence d’immatriculation là où l’activité française l’exige, devient dans le dossier un indice supplémentaire d’activité occulte, avec les pénalités et l’allongement du délai de reprise qui l’accompagnent.
Face à une notification d’établissement stable, la défense utile commence pendant le contrôle : démontrer que l’activité exercée en France reste préparatoire ou auxiliaire, que les contrats sont négociés et conclus en Italie, que le stock français n’est qu’un dépôt sans pouvoir de décision, que le commercial français ne fait que prospecter sans engager la société. Chaque affirmation doit s’appuyer sur une pièce : contrats de travail et fiches de poste bornant les pouvoirs, délégations de signature réservées aux dirigeants italiens, journaux de validation des devis montrant que l’acceptation part de Milan, conditions générales désignant le lieu de conclusion. Quand l’établissement stable est caractérisé malgré tout, le combat se déplace vers la mesure du bénéfice imputable à la France : seule la part des profits rattachable à l’activité française est imposable ici, et une comptabilité analytique sérieuse, avec des prix de transfert documentés entre Milan et l’activité française, limite la casse. Sans comptabilité séparée, l’administration reconstitue, et ses reconstitutions sont rarement généreuses.
II. Facturer depuis l’Italie et récupérer l’argent en France : article 155 A, dividendes et exit tax, que risquez-vous ?
A. Facturer des clients français depuis votre SRL italienne : article 155 A, retenue 182 B et TVA, comment l’administration redresse-t-elle ?
Le montage le plus répandu consiste à faire facturer par la SRL italienne des prestations réalisées en réalité par son associé français : conseil, développement informatique, design, marketing, formation, apport d’affaires. L’entrepreneur vit à Paris, exécute la prestation à Paris pour des clients parisiens, mais la facture part de Milan et l’argent arrive sur le compte italien. L’administration répond par l’article 155 A du code général des impôts, qui dispose que « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services » rendus « par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières : – soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit ces sommes ; – soit, lorsqu’elles n’établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que celle donnant lieu au paiement de ces sommes ; – soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit ces sommes est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l’article 238 A » (article 155 A du code général des impôts). Pour une SRL italienne détenue et pilotée par son prestataire français, la première branche suffit en général : le contrôle direct de la société qui encaisse déclenche l’imposition en France au nom du prestataire, sans que l’administration ait à démontrer autre chose. Le texte ajoute que « La personne qui perçoit ces sommes est solidairement responsable, à hauteur de ces dernières, des impositions dues par la personne qui rend les services » (article 155 A du code général des impôts), ce qui permet au fisc de poursuivre la SRL elle-même à hauteur des sommes encaissées.
La chambre criminelle de la Cour de cassation applique ce texte avec une constance qui surprend les entrepreneurs. Elle rappelle qu’« Aux termes de l’article 155 A, I, du code général des impôts, les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières notamment lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit la rémunération des services » (Cour de cassation, chambre criminelle, 8 avril 2021, n° 19-87.905), et elle rejette les pourvois formés contre les redressements : « REJETTE les pourvois » (Cour de cassation, chambre criminelle, 8 avril 2021, n° 19-87.905). Le contentieux en question relevait du pénal fiscal, ce qui montre que l’article 155 A ne se limite pas à un simple rappel d’impôt : dans les dossiers les plus chargés, il ouvre la voie aux poursuites pour fraude fiscale. Pour une SRL italienne qui ne serait qu’une coquille de facturation, le risque dépasse donc le redressement : la démonstration d’une activité prépondérante propre de la société en Italie, avec du personnel, des locaux et une clientèle distincte de celle de l’associé, devient l’unique planche de salut, et elle suppose des pièces réelles, pas des attestations de complaisance.
À côté de l’article 155 A, les clients français de la SRL ont leur propre sujet d’inquiétude : la retenue à la source de l’article 182 B. « Donnent lieu à l’application d’une retenue à la source lorsqu’ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés, qui n’ont pas dans ce pays d’installation professionnelle permanente : a. Les sommes versées en rémunération d’une activité déployée en France dans l’exercice de l’une des professions mentionnées à l’article 92 » (article 182 B du code général des impôts). Un client français qui paie une SRL italienne sans installation en France pour des prestations intellectuelles ou artistiques exécutées en France doit en principe prélever la retenue et la reverser au Trésor. S’il omet ce prélèvement, le redressement frappe chez lui, et la convention franco-italienne est alors examinée pour savoir si elle fait obstacle à la retenue. En pratique, les vérificateurs contrôlent les deux côtés : la SRL au titre de l’article 155 A et de l’établissement stable, le client français au titre de la retenue manquante. Le dirigeant qui a monté la SRL pour « optimiser » découvre que son dispositif rend ses propres clients méfiants, et que les appels d’offres français exigent de plus en plus des attestations de résidence fiscale et des clauses de prise en charge de la retenue.
La défense contre un redressement fondé sur l’article 155 A repose sur trois démonstrations cumulables. D’abord, l’absence de contrôle : si la SRL appartient à des associés indépendants et que le prestataire français n’en détient qu’une part minoritaire sans pouvoir de décision, la première branche tombe, mais l’administration bascule alors sur la deuxième, celle de l’activité prépondérante propre. Ensuite, la preuve que la SRL exerce de manière prépondérante une activité industrielle ou commerciale autre que celle qui donne lieu aux sommes litigieuses : contrats avec une clientèle italienne ou internationale distincte, effectifs dédiés, moyens matériels propres, comptabilité séparée par ligne d’activité. Enfin, le régime fiscal : l’Italie n’est pas un État à régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A pour une activité réelle imposée au taux normal, de sorte que la troisième branche ne joue en général pas pour une SRL milanaise exploitée normalement. Reste que les deux premières branches suffisent dans la plupart des dossiers de SRL unipersonnelle. Le moment de réunir ces preuves, c’est avant la facturation : une fois le contrôle engagé, les attestations rédigées après coup et les contrats antidatés sont repérés et retournés contre le contribuable.
B. Dividendes de la SRL, départ en Italie et exit tax : comment contester le redressement ?
Quand les bénéfices restent dans la SRL et que l’associé français veut récupérer l’argent, trois régimes se superposent. D’abord, les dividendes distribués par la SRL à l’associé résident français sont imposables en France entre ses mains, avec un crédit d’impôt conventionnel pour l’impôt italien prélevé à la source dans la limite prévue par la convention. Les montages qui interposent une holding pour capter l’exonération mère-fille se heurtent au contrôle du bénéficiaire effectif. Le Conseil d’État l’a jugé le 5 juin 2020 à propos de dividendes versés à une société mère luxembourgeoise : l’administration avait « mis à sa charge au titre de ces deux années, en application de l’article 119 bis du code général des impôts, une retenue à la source au taux de 25 % à raison des dividendes ainsi distribués » (Conseil d’État, 5 juin 2020, n° 423810). La société invoquait la directive mère-filiale, dont l’article 5 prévoit que « 1. Les bénéfices distribués par une filiale à sa société mère sont exonérés de retenue à la source » (Conseil d’État, 5 juin 2020, n° 423810), mais le même texte précise que « La présente directive ne fait pas obstacle à l’application de dispositions nationales ou conventionnelles nécessaires afin d’éviter les fraudes et abus » (Conseil d’État, 5 juin 2020, n° 423810). Le Conseil d’État a validé la démarche des juges du fond qui avaient écarté les pièces produites comme non probantes et conclu que la société mère n’avait pas appréhendé les dividendes, puis a tranché : « Le pourvoi des sociétés Eqiom et Enka est rejeté » (Conseil d’État, 5 juin 2020, n° 423810). Pour une holding italienne interposée entre la SRL d’exploitation et l’associé français, la leçon est directe : sans substance propre, sans compte bancaire réellement mouvementé par elle, sans pouvoir de décision sur les dividendes, l’exonération est refusée et la retenue reste due.
Ensuite, l’associé personne physique qui détient au moins 10 % de la SRL italienne et laisse les bénéfices s’y accumuler sans les distribuer s’expose à l’article 123 bis. « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique », « établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié, les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu’elle détient directement ou indirectement » (article 123 bis du code général des impôts). Pour une SRL italienne imposée normalement à l’IRES, la condition du régime fiscal privilégié fait en général défaut, et l’article 123 bis ne joue pas : c’est un point de défense solide, à documenter par les avis d’imposition italiens et la comparaison effective des charges fiscales. Mais si la SRL bénéficie d’un régime italien de faveur qui ramènerait son imposition très en dessous du niveau français, ou si elle ne fait que loger des revenus passifs sans activité réelle, l’administration tente l’imposition directe entre les mains de l’associé, année par année, sans attendre la distribution. La parade consiste à démontrer l’activité économique réelle à Milan et le niveau d’imposition effectif, pièces italiennes à l’appui.
Enfin, l’entrepreneur qui décide de quitter la France pour s’installer en Italie et y diriger sa SRL rencontre l’exit tax de l’article 167 bis. « Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux » détenus à la date du transfert « lorsque ces mêmes droits sociaux » « représentent au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société ou lorsque la valeur globale desdits droits » dépasse le seuil fixé par le texte (article 167 bis du code général des impôts). Concrètement, l’associé majoritaire d’une SRL valorisée qui transfère son domicile à Milan est imposé en France sur la plus-value latente de ses parts au jour du départ, avec un sursis de paiement de plein droit en cas de transfert dans un État de l’Union européenne, puis un dégrèvement ou une restitution si les titres sont conservés ou si la plus-value réelle s’avère inférieure. Le piège classique : partir sans déclarer l’exit tax dans les délais, puis découvrir lors d’un contrôle que le sursis n’a jamais été demandé et que les garanties n’ont jamais été constituées. La déclaration de départ, l’évaluation documentée des parts au jour du transfert et le suivi annuel des obligations déclaratives conditionnent le dégrèvement final.
Contester un redressement qui frappe la SRL ou son associé suit un chemin procédural strict. La réclamation préalable devant l’administration est obligatoire : « Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l’administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle » de la mise en recouvrement, du versement de l’impôt contesté ou de la réalisation de l’événement qui motive la réclamation (article R*196-1 du livre des procédures fiscales). Passé ce délai, même le meilleur dossier au fond est irrecevable. La réclamation doit exposer chaque moyen avec ses pièces : bail milanais et bulletins de paie italiens pour le siège, délégations de signature et journaux de validation pour l’établissement stable, contrats de clientèle propre et organigramme pour l’article 155 A, avis d’imposition italiens pour l’article 123 bis, évaluation des parts et preuve du transfert intra-européen pour l’exit tax. En cas de rejet explicite ou implicite, le recours devant le tribunal administratif doit être formé dans les deux mois, en règle générale devant le tribunal du lieu d’imposition : lorsque l’administration retient un siège ou un établissement parisien ou francilien, le litige se joue devant les juridictions d’Île-de-France, où les chambres fiscales connaissent bien ces montages. Le référé et la demande de sursis de paiement accompagnent utilement la requête quand les sommes menacent la trésorerie. Et quand la double imposition avec l’Italie subsiste malgré tout, la procédure amiable prévue par la convention franco-italienne permet de demander aux deux administrations de s’accorder sur l’élimination de la double imposition, en parallèle du recours interne dont il faut préserver les délais.
Conclusion
Créer une SRL en Italie en restant vivre en France n’est ni une fraude en soi ni un bouclier magique : tout dépend de la réalité de l’implantation milanaise et de la façon dont l’argent circule. Quand les décisions se prennent à Paris, l’administration déplace le siège en France et impose l’ensemble des bénéfices, comme le Conseil d’État l’a validé pour une holding pourtant formellement installée au Luxembourg. Quand l’activité française dépasse la prospection, elle caractérise un établissement stable et impose la part française des profits, avec la TVA autoliquidée par les clients en prime. Quand la SRL ne fait que facturer le travail de son associé français, l’article 155 A replace l’imposition sur sa tête, avec la retenue de l’article 182 B chez les clients défaillants. Quand les bénéfices s’accumulent sans distribution ou que les dividendes transitent par une holding sans substance, les articles 123 bis et le contrôle du bénéficiaire effectif prennent le relais, et le départ en Italie déclenche l’exit tax sur les plus-values latentes. Chaque étage se conteste avec ses propres pièces et dans ses propres délais, à commencer par la réclamation du 31 décembre de la deuxième année. L’entrepreneur qui documente sa substance italienne avant de facturer, qui sépare les pouvoirs de signature, qui conserve les preuves de ses déplacements et qui déclare son départ proprement se donne les moyens de gagner. Celui qui se contente d’une domiciliation milanaise et d’un compte en banque italien paiera l’impôt deux fois : une fois en Italie, une fois en France après redressement.
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