Renoncer à une succession au profit de ses enfants : la Cour de cassation écarte le rappel fiscal des donations
Une renonciation successorale peut-elle transmettre directement une part d’héritage aux petits-enfants sans leur faire supporter les donations reçues auparavant par leur parent renonçant ? La chambre commerciale de la Cour de cassation répond par l’affirmative dans son arrêt du 8 juillet 2026, n° 25-13.219, publié au Bulletin.
L’enjeu financier de l’affaire rend la solution immédiatement lisible. Après le décès d’une grand-mère en 2016, l’une de ses deux filles a renoncé à la succession le 21 février 2017. Ses trois enfants sont alors venus à la succession par représentation. L’administration a néanmoins calculé leurs droits en tenant compte des donations antérieurement consenties à leur mère. Selon cette approche, ces donations avaient déjà consommé les tranches inférieures du barème progressif, conduisant à taxer une part de la transmission au taux de 40 %.
L’avis de mise en recouvrement portait sur 333 857 € de droits et 20 699 € d’intérêts de retard, soit 354 556 € au total. Les contribuables reconnaissaient seulement devoir 9 785 €. L’écart ne résultait donc pas d’une discussion marginale, mais de l’identité même de la personne à laquelle les donations antérieures pouvaient être fiscalement opposées.
La Cour de cassation retient une lecture personnelle du rappel fiscal. Les petits-enfants représentent leur mère pour accéder à la succession, mais ils ne reçoivent pas ses donations passées. Ils sont imposés selon leur propre lien de parenté avec la défunte. Cette séparation permet d’envisager un saut de génération sans double mutation et sans reprise des donations consenties au renonçant. Elle rencontre toutefois une doctrine administrative plus restrictive, qui refuse que la représentation procure un avantage supérieur à celui applicable sans renonciation.
La portée de l’arrêt suppose ainsi de distinguer la règle désormais posée par la Cour (I) des conditions dans lesquelles elle peut soutenir une stratégie de transmission intergénérationnelle (II).
I. Les représentants du renonçant ne supportent pas le rappel fiscal des donations reçues par celui-ci
Le raisonnement repose sur deux ensembles de règles complémentaires. Le droit civil détermine qui vient à la succession et en quelle qualité. Le droit fiscal identifie ensuite les donations antérieures susceptibles d’influencer le calcul des droits de chaque bénéficiaire.
A. La représentation appelle les descendants tandis que la renonciation efface la qualité d’héritier du parent
La représentation ne transmet pas aux descendants la personnalité juridique du représenté. Elle organise leur appel à la succession en leur permettant d’occuper la place correspondant à leur souche. Cette construction apparaît dans l’article 751 du Code civil : « La représentation est une fiction juridique qui a pour effet d’appeler à la succession les représentants aux droits du représenté. »
La chambre commerciale reprend exactement cette définition au paragraphe 7 de l’arrêt : « la représentation est une fiction juridique qui a pour effet d’appeler à la succession les représentants aux droits du représenté. » (Cass. com., 8 juillet 2026, n° 25-13.219, § 7).
La fiction porte donc sur l’appel successoral. Elle permet aux trois enfants de la renonçante de venir aux droits de leur mère dans la succession de leur grand-mère. Elle ne signifie pas qu’ils deviennent rétrospectivement bénéficiaires des libéralités que leur mère avait personnellement reçues.
L’article 754 du Code civil précise le domaine de ce mécanisme : « On représente les prédécédés, on ne représente les renonçants que dans les successions dévolues en ligne directe ou collatérale. […] On peut représenter celui à la succession duquel on a renoncé. » La renonciation n’interrompt donc plus nécessairement la souche. Dans les domaines visés par le texte, les descendants peuvent être appelés à la place du renonçant.
Cette faculté reste attachée à la dévolution légale. La première chambre civile a jugé que « Les dispositions fiscales relatives au calcul des droits de succession dus en ligne collatérale par les frères et soeurs, figurant aux articles 777 et 779 du code général des impôts, ne s’appliquent à leurs représentants que s’ils viennent à la succession par l’effet de la dévolution légale, telle que prévue aux articles 751, 752-2, 754 et 755 du code civil. Tel n’est pas le cas du descendant d’un héritier exhérédé par testament, pour lequel la loi ne prévoit pas la représentation. » (Cass. 1re civ., 17 avril 2019, n° 17-11.508).
La première chambre civile a statué dans le même sens, le même jour, par une décision voisine refusant la représentation fiscale au descendant d’un héritier exhérédé par testament (Cass. 1re civ., 17 avril 2019, n° 17-11.510). L’avantage de tarif et d’abattement n’est donc ouvert que lorsque la représentation procède de la dévolution légale, et non d’une exclusion volontaire du défunt.
La distinction est décisive. Le descendant d’un renonçant peut bénéficier de la représentation lorsque la loi l’organise. Le descendant d’un héritier exclu par testament ne peut pas invoquer le même régime si cette représentation n’est pas prévue. L’arrêt du 8 juillet 2026 ne transforme donc pas toute exclusion d’un héritier intermédiaire en outil fiscal.
La seconde règle civile concerne l’effet de la renonciation. Selon l’article 805 du Code civil, « L’héritier qui renonce est censé n’avoir jamais été héritier. Sous réserve des dispositions de l’article 845, la part du renonçant échoit à ses représentants ; à défaut, elle accroît à ses cohéritiers ; s’il est seul, elle est dévolue au degré subséquent. »
Le paragraphe 8 de l’arrêt ancre le raisonnement fiscal dans cette règle : « l’héritier qui renonce est censé n’avoir jamais été héritier. » (Cass. com., 8 juillet 2026, n° 25-13.219, § 8). Le renonçant ne constitue donc pas un relais successoral entre le défunt et les représentants. Sa part échoit directement à ces derniers dans le cadre de la dévolution.
Cette disparition rétroactive de la qualité d’héritier produit déjà des effets au-delà du seul calcul des droits. La première chambre civile a énoncé que « L’héritier renonçant étant censé n’avoir jamais été héritier, il en résulte qu’un descendant renonçant ne peut faire obstacle au droit de retour qu’il soit légal ou convenu au cas de prédécès du donataire. » (Cass. 1re civ., 23 mai 2012, n° 11-14.104).
La renonciation ne se réduit donc pas à une instruction donnée au notaire pour réorienter matériellement des biens. Elle modifie la qualité successorale de son auteur. Les représentants viennent directement à la succession, tandis que le renonçant est juridiquement tenu pour n’avoir jamais hérité.
Ce socle civil explique la solution fiscale, mais ne la commande pas à lui seul. Encore fallait-il déterminer si le rappel fiscal pouvait agréger aux droits des représentants des donations reçues par une autre personne. La Cour répond à cette question par les termes mêmes du Code général des impôts.
B. L’article 784 du Code général des impôts limite le rappel aux donations reçues par les personnes qu’il désigne
Le rappel fiscal organise la prise en compte des donations antérieures lors d’une nouvelle transmission. L’article 784 du Code général des impôts vise les « donataires, héritiers ou légataires ». Il prévoit notamment une exception pour les donations passées depuis plus de quinze ans et commande, dans les conditions qu’il fixe, l’application des tranches les plus élevées du tarif progressif.
Dans l’affaire jugée, l’administration voulait opposer aux petits-enfants des donations consenties non à eux, mais à leur mère renonçante. Cette méthode reposait sur une assimilation entre la souche civile, qui détermine l’appel à la succession, et l’identité fiscale du bénéficiaire des donations passées.
Le paragraphe 10 refuse cette assimilation : « les représentants en ligne directe d’un héritier renonçant, qui n’ont pas la qualité de donataires, héritiers ou légataires du défunt, doivent être imposés personnellement d’après leur lien de parenté avec celui-ci, sans que puissent leur être opposées, pour l’application du tableau I du tarif des DMTG de l’article 777 susvisé, les donations antérieurement consenties à leur auteur renonçant. » (Cass. com., 8 juillet 2026, n° 25-13.219, § 10).
Deux propositions se dégagent. Les représentants sont d’abord imposés personnellement selon leur lien avec le défunt. Les donations antérieures faites au renonçant ne peuvent ensuite leur être opposées pour déterminer les tranches du tarif applicable.
L’article 777 du Code général des impôts fixe le tarif des droits de mutation à titre gratuit. Pour la ligne directe, son tableau I prévoit un barème progressif allant de 5 % jusqu’à 8 072 €, puis 10 %, 15 % et 20 % jusqu’à 552 324 €, avant des taux de 30 %, 40 % jusqu’à 1 805 677 € et 45 % au-delà.
L’ordre dans lequel les tranches sont consommées explique l’écart financier du litige. Si les donations reçues auparavant par la mère devaient être imputées à la souche, les petits-enfants entraient immédiatement dans des tranches supérieures. Si chacun devait être taxé personnellement sans ces donations, les tranches inférieures demeuraient disponibles pour sa propre part.
La Cour confirme son interprétation au paragraphe 12 : « l’article 784 susvisé n’impose d’ajouter à la valeur des biens compris dans la déclaration de succession que les seules donations antérieures consenties par le défunt à ses donataires, héritiers ou légataires, et ne comporte aucune disposition relative aux représentants de ceux-ci, la cour d’appel, qui a étendu le champ d’application de ce texte à leur égard pour des donations qu’ils n’avaient pas reçues, a violé les textes susvisés. » (Cass. com., 8 juillet 2026, n° 25-13.219, § 12).
La solution est littérale et personnelle. Le texte nomme les personnes concernées et rattache le rappel aux donations qui leur ont été consenties. La représentation n’autorise pas l’administration à ajouter une catégorie de bénéficiaires ni à déplacer une donation d’une personne vers une autre.
Cette lecture s’accorde avec les décisions antérieures qui attachent les obligations déclaratives à la qualité du bénéficiaire. La chambre commerciale avait retenu que « tout successible est partie à la déclaration de succession au sens des dispositions de l’article 784 du code général des impôts et a, en cette qualité, l’obligation de déclarer les sommes dont il a antérieurement bénéficié, peu important que cette déclaration n’ait été établie ou déposée que par le légataire universel du défunt. » (Cass. com., 1er juillet 2008, n° 07-14.332).
La chambre commerciale a par ailleurs décrit le mécanisme du rappel : la perception s’effectue « en ajoutant à la valeur des biens compris dans la donation ou la déclaration de succession celle des biens qui ont fait l’objet de donations antérieures » et, pour l’application du tarif progressif, en considérant les biens déjà transmis « comme inclus dans les tranches les plus élevées de l’actif imposable » (Cass. com., 2 avril 2025, n° 23-15.834). Ce report vers les tranches supérieures explique l’ampleur du redressement initialement réclamé.
La formule « dont il a antérieurement bénéficié » désigne une relation directe entre la donation et le successible. Elle n’invite pas à déclarer, pour le calcul de ses propres droits, les libéralités reçues par son auteur renonçant.
La même logique personnelle apparaît dans une décision relative aux dons manuels. La Cour a jugé que « les dons manuels consentis aux héritiers du donateur et non révélés à l’Administration avant le décès de celui-ci, et qui, par conséquent, n’ont pas encore été assujettis au droit de mutation à titre gratuit, sont inclus dans l’actif successoral imposable. C’est donc à bon droit qu’une cour d’appel énonce que les droits rappelés à ce titre sont des droits de mutation par décès. » (Cass. com., 31 mars 2004, n° 02-10.578).
Cette décision concernait les dons reçus par les héritiers eux-mêmes. Elle ne permettait pas d’étendre le rappel à des représentants qui n’avaient reçu aucune des donations litigieuses. L’arrêt de 2026 délimite précisément cette frontière.
La chambre commerciale a également distingué la transmission faite à une personne étrangère à la succession : « Une transmission à titre gratuit faite par un donateur de son vivant à une personne non héritière n’est pas rapportable à la succession et est exclue du champ d’application de l’article 641 du code général des impôts. » (Cass. com., 18 octobre 2011, n° 10-25.371).
Ces arrêts ne portent pas tous sur la représentation d’un renonçant. Ils illustrent néanmoins une méthode constante : identifier la qualité juridique de chaque personne, la donation qu’elle a effectivement reçue et le texte fiscal susceptible de l’appréhender. L’arrêt du 8 juillet 2026 applique cette méthode à une configuration intergénérationnelle.
La cour d’appel de Paris avait adopté l’analyse inverse le 6 janvier 2025 dans l’affaire n° 22/12128, relative à une souche parallèle de la même succession. Elle avait admis le rappel des donations faites à la renonçante. La cassation du 8 juillet 2026 condamne désormais cette extension du champ de l’article 784.
II. La renonciation avec représentation permet un saut de génération qui demeure soumis à plusieurs précautions
La décision dépasse le seul contentieux du rappel fiscal. Elle rend possible une réflexion patrimoniale dans laquelle l’héritier intermédiaire renonce, ses descendants viennent directement à la succession et chacun supporte l’impôt correspondant à sa propre situation.
A. Le saut de génération évite une double mutation et préserve les tranches personnelles des représentants
Une transmission organisée sur deux générations peut suivre deux chemins. L’héritier intermédiaire peut accepter la succession, puis transmettre ultérieurement les biens à ses enfants. Deux mutations successives sont alors réalisées. Il peut aussi renoncer lorsque les conditions de la représentation sont réunies, laissant ses descendants venir directement à la succession du défunt.
La cour d’appel de Paris a décrit l’intérêt du second chemin dans un contentieux portant sur le devoir de conseil du notaire. Elle a relevé que « les descendants du renonçant [peuvent] venir à la succession par représentation et […] y venir directement, c’est-à-dire sans double mutation, ce qui constitue un avantage fiscal évident. » (CA Paris, pôle 4 ch. 13, 18 juin 2024, n° 21/05776).
L’arrêt du 8 juillet 2026 complète cet avantage. La mutation unique ne se contente plus d’éviter une seconde transmission future. Elle ne peut pas davantage être calculée en imputant aux représentants les donations que leur parent renonçant avait reçues du défunt.
Le mécanisme combine ainsi trois éléments. Le renonçant est censé n’avoir jamais été héritier. Ses descendants viennent directement par représentation. Le rappel fiscal demeure attaché aux donations personnellement reçues par chacun, dans les limites prévues par l’article 784 du CGI.
Dans l’affaire jugée, cette combinaison opposait un redressement total de 354 556 € à une somme reconnue de 9 785 €. Cette donnée ne constitue pas un barème transposable à d’autres successions. Elle montre seulement combien la qualification du bénéficiaire des donations antérieures peut modifier l’assiette effective des tranches progressives.
La stratégie peut intéresser une famille lorsque la génération intermédiaire a déjà reçu des donations, dispose d’un patrimoine suffisant ou souhaite orienter directement les biens vers ses descendants. La décision de renoncer ne doit toutefois jamais être réduite à la comparaison de deux montants fiscaux. Elle modifie définitivement l’accès de l’héritier à la succession et redistribue la part entre les personnes appelées par la loi.
Une analyse préalable doit donc reconstituer la dévolution, identifier chaque souche et recenser les donations reçues par chaque bénéficiaire. Elle doit également distinguer les donations consenties au renonçant de celles éventuellement reçues par ses enfants. L’arrêt protège les représentants contre le rappel des premières, non contre le rappel de leurs propres libéralités antérieures.
Le barème de l’article 777 doit ensuite être appliqué personnellement. Chaque représentant est imposé selon son lien de parenté avec le défunt, comme l’énonce le paragraphe 10. La représentation ouvre l’accès à la succession, tandis que l’impôt reste attaché au contribuable qui reçoit.
L’expression « renonciation translative » doit, dans ce contexte, être maniée avec précision. Le résultat recherché est une transmission directe vers les descendants par l’effet légal de la représentation. La qualification de l’acte, sa chronologie et l’identité des bénéficiaires doivent être examinées avant toute signature. Un choix présenté comme une simple renonciation peut produire des conséquences patrimoniales différentes si son économie réelle ne correspond pas au mécanisme décrit par les articles 754 et 805 du Code civil.
Le notaire occupe donc une place centrale. Il établit la dévolution, reçoit les actes nécessaires, prépare la déclaration de succession et éclaire les conséquences civiles et fiscales du choix. L’arrêt de la cour d’appel de Paris du 18 juin 2024 inscrit précisément la renonciation translative dans le devoir de conseil notarial.
L’avocat peut compléter cette intervention lorsqu’un redressement est envisagé, lorsqu’une doctrine administrative est opposée ou lorsque plusieurs scénarios de transmission doivent être comparés. La discussion porte alors sur l’identité des donataires, la qualité des héritiers, le jeu de la représentation et le calcul personnel des droits.
Le sujet rejoint plus largement celui du traitement fiscal des donations et de leur articulation avec la succession. L’identité du bénéficiaire de la donation et la qualification exacte de la libéralité commandent, ici encore, le traitement successoral et le calcul des droits.
La solution du 8 juillet 2026 rend donc le saut de génération plus lisible. Elle ne crée ni exonération générale ni neutralité automatique. Elle interdit une opération déterminée : opposer aux représentants les donations reçues par leur auteur renonçant pour relever les tranches de leurs propres droits.
B. La doctrine administrative, l’abattement partagé et le champ de la représentation limitent la portée pratique
La première limite tient à la doctrine administrative. Le BOFiP BOI-ENR-DMTG-20-30-20-10 consacré à la représentation en droit fiscal indique que le recours à la représentation « ne doit pas conduire à accorder un avantage plus important que celui qui aurait été applicable en cas de survie du représenté ou en l’absence de renonciation ».
Cette formulation entre en tension avec la solution judiciaire. La Cour de cassation impose personnellement les représentants et refuse de leur opposer les donations reçues par le renonçant. La doctrine administrative raisonne, quant à elle, à partir d’un plafond d’avantage comparé à la situation du représenté.
La contradiction ne doit être ni exagérée ni ignorée. L’arrêt tranche l’application des articles 784 et 777 à des donations consenties au parent renonçant. Il ne reproduit pas l’ensemble des règles fiscales applicables à la représentation et ne transforme pas chaque renonciation en gain garanti.
Le BOFiP BOI-ENR-DMTG-10-50-50 relatif au rappel fiscal présente le régime des transmissions successives entre les mêmes personnes. Cette relation personnelle est au cœur de l’arrêt : les donations litigieuses avaient été consenties à la mère, tandis que la succession était recueillie par ses enfants.
Le BOFiP BOI-ENR-DMTG-10-20-50-20 fournit par ailleurs un exemple consacré à la renonciation avec représentation. Ces commentaires doivent être rapprochés des motifs de l’arrêt avant toute déclaration ou contestation, car l’administration peut continuer à se référer à sa propre lecture tant que sa doctrine n’a pas été adaptée.
La seconde limite concerne l’abattement prévu par l’article 779 du CGI. En présence de plusieurs représentants, l’abattement du représenté est partagé. La représentation ne multiplie donc pas mécaniquement l’abattement qui aurait bénéficié à l’héritier intermédiaire.
Cette règle distingue deux composantes souvent confondues. D’une part, l’arrêt du 8 juillet 2026 préserve les représentants contre le rappel des donations reçues par leur parent. D’autre part, le régime de l’article 779 organise l’abattement disponible au sein de la souche. La première solution ne supprime pas la seconde.
Un calcul prévisionnel doit intégrer ce partage avant la renonciation. Il faut comparer la part revenant à chaque représentant, l’abattement qui lui est attribuable, ses propres donations antérieures et les tranches du tarif de l’article 777. L’intérêt du mécanisme dépend de l’ensemble de ces paramètres, non d’une formule isolée de l’arrêt.
Le contentieux jugé par la cour d’appel de Montpellier le 27 janvier 2026, n° 24/03078, portait précisément sur le rappel fiscal des donations et l’abattement de l’article 779 du CGI. Cette référence confirme que les deux questions peuvent se rencontrer dans une même liquidation, même si elles doivent rester juridiquement séparées.
La troisième limite résulte du champ civil de la représentation. L’article 754 vise les successions dévolues en ligne directe ou collatérale. L’arrêt du 17 avril 2019 ajoute qu’un descendant d’héritier exhérédé ne représente pas celui-ci lorsque la loi ne le prévoit pas. L’absence de l’héritier intermédiaire ne suffit donc jamais à établir la représentation.
Il faut également vérifier la composition exacte de la famille et la dévolution applicable. Une stratégie valable dans une succession en ligne directe peut échouer dans une configuration différente. La décision du 8 juillet 2026 concerne expressément les représentants en ligne directe d’un héritier renonçant.
La quatrième limite tient à la renonciation elle-même. Le parent renonçant abandonne sa qualité d’héritier et ne peut conserver la maîtrise des biens transmis comme s’il les avait acceptés. L’objectif fiscal ne doit donc pas masquer les conséquences civiles, économiques et familiales de l’acte.
La cinquième limite concerne l’abus de droit. L’arrêt ne ferme pas cette question et ne valide aucune construction artificielle. Une opération dépourvue de cohérence patrimoniale, organisée seulement pour contourner une charge fiscale, appelle une vigilance distincte. La chronologie des donations, la situation du renonçant, l’autonomie des représentants et les objectifs de transmission doivent pouvoir être expliqués.
Cette réserve ne permet pas de réintroduire indirectement le rappel que la Cour vient d’écarter. Elle impose seulement de ne pas confondre l’application normale d’un mécanisme légal avec un montage dont les circonstances particulières justifieraient une autre analyse.
Enfin, l’arrêt règle la prise en compte des donations faites au renonçant, mais il ne dispense pas de déclarer les donations personnellement reçues par les représentants. La décision du 1er juillet 2008 rappelle que chaque successible doit déclarer les sommes dont il a lui-même bénéficié. L’individualisation protège contre la dette fiscale d’autrui et maintient les obligations propres de chacun.
La stratégie doit donc être documentée avant l’ouverture ou le règlement de la succession. Un tableau par personne peut distinguer le lien de parenté, la qualité successorale, les donations reçues, l’abattement mobilisable et les tranches applicables. Cette méthode rend visibles les conséquences de l’acceptation et de la renonciation.
Conclusion
L’arrêt du 8 juillet 2026 fixe une règle nette : les représentants en ligne directe d’un héritier renonçant sont imposés personnellement selon leur lien avec le défunt. Les donations reçues par leur parent ne peuvent pas être utilisées pour relever les tranches de leurs propres droits au titre de l’article 784 du CGI.
Cette solution renforce l’intérêt d’un saut de génération par renonciation et représentation. Les descendants viennent directement à la succession, sans double mutation, tandis que le rappel fiscal reste attaché aux donations personnellement reçues. L’écart entre 354 556 € réclamés et 9 785 € reconnus dans l’affaire illustre l’incidence possible du choix.
Avant toute décision, l’acceptation et la renonciation doivent toutefois être comparées sur les plans civil et fiscal. Le notaire doit vérifier la dévolution, la portée de l’acte et le partage de l’abattement du représenté prévu par l’article 779 du CGI. Le calcul doit intégrer les donations propres de chaque descendant et le barème de l’article 777.
La tension avec la doctrine administrative doit également être anticipée. Les commentaires BOFiP refusent que la représentation accorde un avantage supérieur à celui applicable sans renonciation, alors que la Cour écarte le rappel des donations du renonçant. Une analyse écrite permet de documenter le choix, de préparer la déclaration et, si nécessaire, de répondre à l’administration.
La réserve de l’abus de droit demeure. La renonciation doit correspondre à une organisation patrimoniale réelle, dont les conséquences sont acceptées par les intéressés. Pour étudier une succession ou un redressement à partir de ses données propres, vous pouvez utiliser le formulaire de contact du cabinet.
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