Un entrepreneur installé à Paris veut créer une LLC à Tachkent pour facturer des clients en Asie centrale et en Europe, alléger sa fiscalité et protéger son patrimoine. Les agences d’expatriation lui promettent une immatriculation en quelques jours en Ouzbékistan, un compte bancaire local et un impôt modéré sur les bénéfices. Ce qu’elles taisent, c’est le regard que l’administration fiscale française porte sur ce montage quand le dirigeant reste vivre et travailler en France. La société de Tachkent peut être regardée comme dirigée depuis Paris, imposée en France au titre d’un établissement stable, et les sommes qu’elle perçoit peuvent être réintégrées entre les mains du dirigeant sur le fondement de l’article 155 A du code général des impôts. La convention signée à Paris le 22 avril 1996 entre la France et l’Ouzbékistan ne protège que les montages dont la substance se trouve réellement en Ouzbékistan. Cet article explique à quelles conditions la LLC ouzbèke résiste à un contrôle français, quels redressements menacent le dirigeant resté en France et comment contester utilement, pièces et délais à l’appui, avec la jurisprudence du Conseil d’État et les textes en vigueur.

I. Créer une société en Ouzbékistan en restant vivre en France : la LLC de Tachkent résiste-t-elle au contrôle du fisc français ?

A. La LLC immatriculée à Tachkent reste-t-elle ouzbèke quand son dirigeant travaille depuis Paris ?

En droit ouzbek, la forme usuelle pour un entrepreneur étranger est la LLC, société à responsabilité limitée immatriculée au registre des entreprises de Tachkent, dotée de la personnalité morale, d’un capital social et d’organes de gestion propres. L’immatriculation permet de contracter avec des clients européens ou centrasiatiques, d’ouvrir un compte bancaire local et d’embaucher du personnel sur place. Les agences d’expatriation s’arrêtent à ce constat. Le droit fiscal français commence ici : l’immatriculation étrangère ne fixe pas à elle seule la résidence fiscale de la société. Quand le dirigeant demeure en France, l’administration examine où se trouve le siège de direction effective, c’est-à-dire le lieu où les décisions stratégiques sont réellement prises, où les contrats sont signés et où les orientations sont données au quotidien. Un certificat d’immatriculation de Tachkent ne pèse rien face à un faisceau d’indices montrant que tout se décide à Paris.

Le dirigeant qui garde son foyer à Paris, y loge sa famille et pilote sa société depuis un bureau parisien reste domicilié fiscal en France, même après l’immatriculation de la LLC à Tachkent. L’article 4 B du code général des impôts dispose en effet : « Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ». Ce domicile conservé en France déclenche l’application des dispositifs anti-évitement des articles 123 bis et 155 A du code général des impôts, examinés dans la seconde partie. Pour la société elle-même, l’article 206 du code général des impôts prévoit que « sont passibles de l’impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes, les sociétés en commandite par actions, les sociétés à responsabilité limitée », et l’administration soutient qu’une société étrangère dirigée depuis la France est passible de cet impôt en France. La convention fiscale répartit ensuite le droit d’imposer entre les deux États, mais elle ne couvre que les sociétés dont la résidence conventionnelle se trouve effectivement en Ouzbékistan.

La convention entre la France et l’Ouzbékistan en vue d’éviter les doubles impositions a été signée à Paris le 22 avril 1996 et publiée en France par le décret n° 2004-136 du 6 février 2004 portant publication de la convention entre la France et l’Ouzbékistan. Son article 4, consacré à la résidence, pose une règle de départage limpide : la société regardée comme résidente des deux États est rattachée à l’État où « son siège de direction effective est situé » Autrement dit, une LLC immatriculée à Tachkent mais dont les décisions se prennent à Paris est conventionnellement résidente de France, et la France recouvre alors l’intégralité de son droit d’imposer. Le dirigeant qui se croit protégé par le papier ouzbek se trompe de protection : seule la réalité de la direction départage, et cette réalité se prouve par des pièces, pas par des statuts.

La jurisprudence applique cette grille avec constance. Dans une décision du 15 mars 2023, le Conseil d’État a eu à juger du cas d’une holding dont il est relevé que « la société CA Animation, société holding du groupe agroalimentaire CA, a transféré son siège social au Luxembourg le 29 décembre 2005 », tandis que « l’administration fiscale a estimé que l’entreprise avait conservé son siège de direction effective en France » (Conseil d’État, 10ème et 9ème chambres réunies, 15 mars 2023, n° 449723). Le transfert statutaire n’a donc pas suffi : le juge a examiné où la direction s’exerçait en fait, exercice par exercice, et les dividendes et tantièmes versés au dirigeant ont été réintégrés à son revenu imposable en France. Transposée à la LLC de Tachkent, la leçon est directe : si les conseils d’administration se tiennent à Paris, si les contrats sont négociés et signés depuis la France et si le dirigeant local de Tachkent ne fait qu’exécuter des ordres reçus, l’administration requalifiera la LLC en société dirigée depuis la France, et la convention de 1996 ne fera pas obstacle à l’imposition.

En pratique, le contrôleur dresse un faisceau d’indices que le dirigeant doit être prêt à discuter point par point : lieu de résidence du dirigeant et de sa famille, adresse IP des connexions bancaires, lieu de signature des contrats importants, localisation des salariés qui produisent réellement la valeur, contenu des procès-verbaux d’assemblées, billets d’avion et tampons de passeport. Une LLC qui dispose d’un bureau réel à Tachkent, d’un directeur local qui décide et signe, d’une équipe qui exécute les prestations et d’une comptabilité tenue sur place oppose une défense solide. Une LLC réduite à une domiciliation, un compte bancaire et un prestataire qui renvoie le courrier oppose une coquille vide, et le redressement suit. Avant de facturer le premier client, le dirigeant avisé constitue donc un dossier de substance : bail commercial à Tachkent, contrats de travail ouzbeks, preuves de présence physique régulière, délégations de pouvoirs effectives au directeur local et traçabilité des décisions prises sur place.

B. La LLC de Tachkent est-elle imposée en France comme établissement stable quand ses clients sont à Paris ?

Même si la LLC reste conventionnellement résidente d’Ouzbékistan, ses profits réalisés en France peuvent y être imposés dès qu’elle y dispose d’un établissement stable. L’article 5 de la convention franco-ouzbèke du 22 avril 1996 reprend le standard international : l’expression « établissement stable » y désigne une « installation fixe d’affaires » par l’intermédiaire de laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activité (convention France-Ouzbékistan du 22 avril 1996, article 5). La liste comprend le siège de direction, la succursale, le bureau, l’usine et l’atelier, et un chantier de construction ne constitue un établissement stable que si sa durée dépasse douze mois. Surtout, une personne qui dispose en France de pouvoirs lui permettant de conclure des contrats au nom de la LLC et qui les exerce habituellement caractérise un établissement stable, même sans aucun local : le dirigeant parisien qui négocie et signe pour la société de Tachkent est le premier établissement stable de sa propre société.

L’article 7 de la convention, qui répartit le droit d’imposer les bénéfices des entreprises, a été rappelé dans ces termes par le Conseil d’État : « Les bénéfices d’une entreprise d’un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l’entreprise n’exerce son activité dans l’autre Etat contractant par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé. » (Conseil d’État, 8ème et 3ème chambres réunies, 9 mai 2019, n° 422046, société Chemkostav HSV). Dans cette affaire, le Conseil d’État a censuré une cour qui retenait un établissement stable au seul motif que la société exerçait son activité de construction dans le cadre de divers chantiers, alors que les stipulations conventionnelles excluaient l’établissement stable quand l’activité se limitait à des chantiers de construction ou de montage. La portée pour la LLC de Tachkent est double : d’un côté, l’administration ne peut pas décréter un établissement stable sans caractériser une installation fixe ou un agent dépendant ; de l’autre, le dirigeant qui prospecte, négocie, signe et assure le service après-vente depuis Paris offre sur un plateau la qualification d’établissement stable, et les bénéfices imputables à cette activité parisienne deviennent imposables en France à l’impôt sur les sociétés.

Les formes concrètes d’établissement stable d’une LLC ouzbèke en France sont connues des services de vérification d’Île-de-France : bureau parisien où travaille l’équipe commerciale, salarié français qui conclut les contrats au nom de la LLC, dirigeant qui dirige depuis son domicile parisien avec une simple adresse de domiciliation à Tachkent, stock de marchandises en France, serveur et équipe technique qui exécutent l’essentiel des prestations pour des clients français. Chacune de ces situations rattache une fraction du bénéfice en France, et l’administration applique ensuite les obligations d’une société française : déclaration d’existence de l’établissement stable, dépôt des liasses fiscales, paiement de l’impôt sur les sociétés et de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. Le défaut de déclaration de l’établissement stable expose en outre à la taxation d’office et à des majorations, qui renversent la charge de la preuve au détriment du dirigeant et renchérissent considérablement le contrôle.

La TVA obéit à une logique propre, qui frappe même les montages dont l’impôt sur les sociétés serait écarté. Les prestations de services facturées par la LLC de Tachkent à des clients français assujettis relèvent en principe de l’autoliquidation par le client, mais les prestations rendues à des particuliers français, les services matériellement utilisés en France et les ventes de biens livrés en France appellent une immatriculation à la TVA en France et le dépôt de déclarations CA3, sur le fondement de l’article 259 A du code général des impôts relatif au lieu des prestations de services. Quand l’établissement stable parisien est caractérisé, c’est lui qui collecte et déduit la TVA française, et les rappels de TVA assortis des intérêts de retard s’ajoutent alors aux rappels d’impôt sur les sociétés. Le dirigeant qui facture la France depuis Tachkent sans examiner la TVA commet l’erreur la plus coûteuse du montage : l’impôt sur les sociétés se discute, la TVA se paie, et les pénalités pour défaut de facturation conforme ou d’enregistrement s’empilent exercice après exercice.

Face à ce risque, la parade n’est pas le secret mais l’organisation. Si l’activité commerciale vise vraiment la clientèle française, le dirigeant assume un établissement stable déclaré à Paris, avec une comptabilité séparée et une rémunération de la maison mère de Tachkent conforme au principe de pleine concurrence ; s’il veut éviter l’établissement stable, il tient ses commerciaux français à l’écart de la conclusion des contrats, fait signer à Tachkent par le directeur local, documente les déplacements et conserve les preuves du lieu de signature. Les entrepreneurs qui veulent comprendre la mécanique générale de la facturation transfrontalière liront avec profit l’analyse consacrée à la question de facturer des clients en France depuis une société étrangère en restant en France, qui détaille l’articulation entre l’article 155 A, la direction effective et l’établissement stable. Dans tous les cas, la frontière entre optimisation et redressement passe par les pièces : contrats signés à Tachkent, correspondances montrant que les ordres partent d’Ouzbékistan, feuilles de temps de l’équipe locale et enregistrements comptables tenus sur place.

II. Dirigeant resté en France avec une société à Tachkent : exit tax, articles 155 A et 123 bis, et comment contester le redressement à Paris ?

A. Combien coûte vraiment la LLC de Tachkent : 155 A, 123 bis, 209 B, prix de transfert et exit tax ?

Le premier couperet est l’article 155 A du code général des impôts, qui permet d’imposer entre les mains du dirigeant parisien les sommes perçues par la LLC de Tachkent en contrepartie de services qu’il a lui-même rendus. Le texte dispose : « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services ou de l’exploitation commerciale de droits attachés à l’image, au nom ou à la voix d’une ou de plusieurs personnes, de l’usage de droits d’auteurs ou de droits voisins ou de la propriété industrielle ou commerciale ou de droits assimilés, rendus ou concédés par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières ». Le Conseil d’État a précisé le champ de ce texte dans une formulation que tout dirigeant doit connaître : « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières » (Conseil d’État, 8ème et 3ème chambres réunies, 4 novembre 2020, n° 436367). Le même arrêt définit les prestations visées comme celles qui « correspondent à un service rendu pour l’essentiel par elle et pour lequel la facturation par une personne domiciliée ou établie hors de France ne trouve aucune contrepartie réelle dans une intervention propre de cette dernière, permettant de regarder ce service comme ayant été rendu pour son compte ». Concrètement, le consultant parisien qui fait facturer ses journées par sa LLC de Tachkent, sans équipe locale ni intervention propre de la société ouzbèke, voit les honoraires réintégrés à son impôt sur le revenu, avec intérêts de retard et majorations.

Le deuxième couperet est l’article 123 bis du code général des impôts, qui vise le dirigeant personne physique détenant au moins 10 % d’une entité étrangère soumise à un régime fiscal privilégié : « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique-personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable-établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié, les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique ». Le dirigeant parisien associé majoritaire de sa LLC de Tachkent est donc imposé chaque année sur les bénéfices ouzbeks, même non distribués, dès lors que la LLC est regardée comme soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A du code général des impôts. La défense passe par la démonstration d’une activité commerciale effective à Tachkent et par le calcul du taux effectif d’imposition ouzbek rapporté au régime français, avec les avis d’imposition locaux et une attestation d’un conseil fiscal ouzbek à l’appui.

Le troisième couperet frappe le dirigeant qui interpose une société française : l’article 209 B du code général des impôts prévoit que « Lorsqu’une personne morale établie en France et passible de l’impôt sur les sociétés exploite une entreprise hors de France ou détient directement ou indirectement plus de 50 % des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique : personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable, établie ou constituée hors de France et que cette entreprise ou entité juridique est soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A ». La SAS parisienne qui détient la LLC de Tachkent voit alors les bénéfices ouzbeks réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers imposé en France. Le Conseil d’État a appliqué ce mécanisme à une filiale mauricienne dont la cession avait dégagé une plus-value de 3,1 millions d’euros, en relevant que « l’administration fiscale a regardé les revenus réalisés au cours de ces deux exercices par sa filiale mauricienne, incluant la plus-value précitée, comme des revenus de capitaux mobiliers réputés acquis par la société française, en application des dispositions de l’article 209 B du code général des impôts » (Conseil d’État, 9ème et 10ème chambres réunies, 25 avril 2022, n° 439859, société Rubis). La structure SAS parisienne plus LLC de Tachkent ne fait donc pas écran : elle empile les qualifications au lieu de les effacer.

Le quatrième poste de redressement est le prix de transfert entre la SAS parisienne et la LLC ouzbèke. Les management fees, redevances de marque et refacturations de coûts vers Tachkent sont examinés sous l’angle de l’article 57 du code général des impôts, qui réintègre dans les résultats français les bénéfices indirectement transférés à une entreprise étrangère liée, par majoration ou diminution des prix ou par tout autre moyen. Une convention de prestations rédigée après le contrôle, sans feuilles de temps ni livrables, avec une marge sans rapport avec les prix de marché, est systématiquement écartée. La parade consiste à signer avant toute facturation un contrat décrivant précisément les services rendus par la LLC, la méthode de prix retenue avec des comparables indépendants, les feuilles de temps et les rapports d’activité, ainsi que la preuve du paiement effectif et de son enregistrement comptable des deux côtés. Une documentation établie au moment des opérations emporte une force probante sans commune mesure avec une reconstitution d’après contrôle.

Le cinquième coût est celui du départ lui-même pour le dirigeant qui finit par quitter la France : l’article 167 bis du code général des impôts impose lors du transfert du domicile fiscal hors de France les plus-values latentes sur les droits sociaux détenus par les contribuables domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédentes. Le dirigeant parisien qui détient sa LLC de Tachkent, directement ou à travers sa SAS, et qui s’installe à Dubaï ou à Lisbonne en croyant solder ses comptes avec le fisc français, découvre que ses titres ouzbeks sont évalués et taxés au jour du départ, avec un sursis de paiement subordonné à des garanties et à des déclarations annuelles. L’exit tax ne doit jamais être découverte le jour du déménagement : elle se chiffre avant, avec une valorisation des titres documentée, car une sous-évaluation constatée au contrôle se paie en droits, en intérêts et en majorations, et le contentieux sur la valeur vénale des titres d’une LLC non cotée est l’un des plus coûteux qui soient.

B. Comment contester le redressement à Paris : délais, pièces et juridiction compétente en Île-de-France ?

Le redressement arrive presque toujours par une proposition de rectification notifiée au dirigeant ou à l’établissement stable parisien, qui ouvre un délai de trente jours pour répondre, éventuellement prorogé sur demande. Cette réponse est la pièce maîtresse du dossier : c’est là que se jouent la contestation du siège de direction effective, la démonstration de l’intervention propre de la LLC de Tachkent et la discussion du taux effectif d’imposition ouzbek. Une réponse qui se borne à invoquer l’immatriculation ouzbèke et la convention de 1996 sans aucune pièce est une réponse perdue. La réponse utile joint les procès-verbaux des réunions tenues à Tachkent avec les preuves de présence, les contrats de travail et les bulletins de paie de l’équipe locale, les feuilles de temps et les livrables produits en Ouzbékistan, les relevés bancaires montrant une activité réelle et les avis d’imposition ouzbeks. Le dirigeant peut ensuite demander à être entendu par l’interlocuteur départemental puis saisir la commission départementale ou nationale des impôts directs pour les questions de fait, comme la localisation de la direction ou le montant du bénéfice imputable à l’établissement stable.

Après la mise en recouvrement, le dirigeant forme une réclamation contentieuse auprès du service des impôts, puis porte le litige devant le tribunal administratif dans le délai de deux mois suivant la décision de rejet, expresse ou implicite. Pour un dirigeant domicilié à Paris, le tribunal compétent est le tribunal administratif de Paris ; pour ceux qui résident dans les départements voisins, ce sont les tribunaux administratifs de Montreuil, de Cergy-Pontoise, de Melun ou de Versailles selon le domicile, tandis que le contentieux de la société au titre de l’impôt sur les sociétés relève du tribunal du lieu de l’établissement stable parisien. La direction régionale des finances publiques de Paris et les services de vérification d’Île-de-France concentrent les dossiers de sociétés étrangères pilotées depuis la capitale, et leurs enquêteurs connaissent précisément les schémas de domiciliation sans substance. La défense doit donc être factuelle, chiffrée et documentée, et non purement juridique : le juge parisien statue sur les faits et non sur l’immatriculation.

Devant le juge, la charge de la preuve se répartit selon la procédure suivie. En procédure de rectification contradictoire, l’administration doit établir les faits qui fondent l’imposition, comme l’exercice de la direction depuis Paris ou l’absence de contrepartie réelle de la facturation de Tachkent, tandis que le contribuable qui invoque une déduction ou une exonération doit la justifier. En cas de taxation d’office pour défaut de déclaration de l’établissement stable ou d’opposition à contrôle, la charge s’inverse et le dirigeant doit démontrer l’exagération de l’imposition. C’est pourquoi la LLC doit déposer ses déclarations en France dès qu’un doute existe sur l’établissement stable, quitte à en contester le principe dans la réclamation : déclarer sous réserve préserve les droits et évite la taxation d’office, qui place le contribuable dans la position la plus défavorable. Les dirigeants parisiens ont intérêt à régulariser sans attendre l’immatriculation à la TVA en France si l’établissement stable est plausible, car la bonne foi démontrée par une régularisation spontanée limite les pénalités et les intérêts de retard, qui courent de plein droit.

Sur l’article 155 A, la contestation utile consiste à démontrer l’intervention propre de la LLC : contrats de travail ouzbeks des personnes qui ont exécuté la prestation, feuilles de temps, livrables produits à Tachkent, outils et licences détenus par la société ouzbèke, factures de sous-traitants locaux. Le critère posé par le Conseil d’État dans son arrêt du 4 novembre 2020 est exigeant mais lisible : dès lors que la facturation de Tachkent trouve une contrepartie réelle dans une intervention propre de la LLC, le service n’est plus regardé comme rendu pour l’essentiel par le dirigeant parisien. À l’inverse, quand la LLC reverse au dirigeant l’essentiel de ses encaissements et que ses charges se limitent aux frais de domiciliation et aux honoraires de l’agence, la requalification est pratiquement acquise. Sur l’article 123 bis, la défense passe par la preuve d’une activité commerciale effective à Tachkent, par le calcul du résultat réel selon les règles françaises et par la vérification du taux d’imposition effectif ouzbek, avec l’appui des avis d’imposition locaux et d’une attestation d’un conseil fiscal sur place.

Conclusion

Créer une LLC à Tachkent en restant vivre en France n’est ni interdit ni sans risque : tout dépend de la réalité de l’implantation ouzbèke. Quand la direction s’exerce à Paris, la convention du 22 avril 1996 rattache la société à la France, l’établissement stable parisien attire l’impôt sur les sociétés et la TVA, et les articles 155 A, 123 bis et 209 B du code général des impôts atteignent le dirigeant ou sa SAS sur les sommes et les bénéfices de Tachkent, sans préjudice de l’exit tax le jour du départ. Quand la LLC emploie une équipe réelle à Tachkent, y fait signer ses contrats par un directeur local qui décide et conserve la trace de ses décisions, elle oppose au contrôle une substance que le juge sait reconnaître. Le dirigeant avisé constitue ce dossier de preuves avant de facturer, déclare sans attendre tout établissement stable plausible et répond à la première proposition de rectification avec des pièces et des chiffres, car un redressement bien contesté à Paris se gagne sur les faits.