Un entrepreneur installé à Paris veut créer une TOO à Astana pour facturer des clients en Europe et en Asie centrale, payer moins d’impôt et protéger son patrimoine. Les agences d’expatriation lui promettent une immatriculation en quelques jours au Kazakhstan, un compte bancaire local et une fiscalité légère sur les bénéfices réinvestis. Ce qu’elles taisent, c’est le regard que l’administration fiscale française porte sur ce montage quand le dirigeant reste vivre et travailler en France. La société d’Astana peut être regardée comme dirigée depuis Paris, imposée en France au titre d’un établissement stable, et les sommes qu’elle perçoit peuvent être réintégrées entre les mains du dirigeant sur le fondement de l’article 155 A du code général des impôts. La convention fiscale signée le 3 février 1998 entre la France et le Kazakhstan ne protège que les montages dont la substance se trouve réellement au Kazakhstan. Cet article explique à quelles conditions la TOO kazakhe résiste à un contrôle français, quels redressements menacent le dirigeant resté en France et comment contester utilement, pièces et délais à l’appui, avec la jurisprudence du Conseil d’État et les textes en vigueur.
I. Créer une société au Kazakhstan en restant vivre en France : la TOO d’Astana résiste-t-elle au fisc français ?
A. La société immatriculée à Astana reste-t-elle kazakhe quand son dirigeant travaille depuis Paris ?
En droit kazakh, la forme usuelle pour un entrepreneur étranger est la TOO, c’est-à-dire la товарищество с ограниченной ответственностью, société à responsabilité limitée de droit kazakh, immatriculée auprès des autorités locales d’Astana. L’immatriculation donne à la société la personnalité morale kazakhe, un numéro d’enregistrement et la capacité de contracter avec des clients européens ou asiatiques. Les agences s’arrêtent là. Le droit fiscal français commence ici : l’immatriculation étrangère ne fixe pas à elle seule la résidence fiscale de la société. Quand le dirigeant demeure en France, l’administration examine où se trouve le siège de direction effective, c’est-à-dire le lieu où les décisions stratégiques sont réellement prises, où les contrats sont signés et où les orientations sont données au quotidien.
Le dirigeant qui garde son foyer à Paris, y loge sa famille et pilote sa société depuis son bureau parisien reste domicilié fiscal en France, même après l’immatriculation de la TOO à Astana. Ce domicile conservé en France déclenche l’application des dispositifs anti-évitement des articles 123 bis et 155 A du code général des impôts, examinés dans la seconde partie. Pour la société elle-même, la convention fiscale franco-kazakhe répartit le droit d’imposer entre les deux États, mais elle ne couvre que les sociétés dont la résidence conventionnelle se trouve effectivement au Kazakhstan. La convention a été signée le 3 février 1998 et publiée en France par le décret n° 2000-991 du 4 octobre 2000 portant publication de la convention entre la France et le Kazakhstan en vue d’éviter les doubles impositions (BOFiP, BOI-INT-CVB-KAZ, convention fiscale France-Kazakhstan), et ses commentaires figurent au BOFiP sous la référence BOI-INT-CVB-KAZ, convention fiscale France-Kazakhstan. Quand la direction effective demeure à Paris, l’administration française soutient que la société, bien qu’immatriculée à Astana, est résidente fiscale de France et que la convention ne fait pas obstacle à son imposition en France.
La règle de départage est écrite dans la convention elle-même. Son article 4 prévoit une règle de départage simple : la société regardée comme résidente des deux États est rattachée à l’État où se trouve son siège de direction effective, et les commentaires officiels sont publiés au (BOFiP, BOI-INT-CVB-KAZ, convention fiscale France-Kazakhstan). Autrement dit, une TOO immatriculée à Astana mais dont les décisions se prennent à Paris est conventionnellement résidente de France, et la France recouvre alors l’intégralité de son droit d’imposer. Le texte ajoute que s’il existe un doute sur le lieu du siège de direction effective, les autorités des deux États s’efforcent de parvenir à un accord, et qu’à défaut d’accord la société est regardée comme n’étant résidente d’aucun des deux États, ce qui la prive du bénéfice de la convention.
La jurisprudence applique cette grille avec constance. Dans un arrêt du 15 mars 2023, le Conseil d’État a jugé à propos d’une société holding dont le siège statutaire avait été transféré au Luxembourg : la cour d’appel n’avait commis ni erreur de droit ni erreur de qualification en déduisant de l’ensemble des éléments du dossier que le centre effectif de direction se trouvait en France, alors même que la société tenait ses assemblées générales et ses conseils d’administration au Luxembourg. Le Conseil d’État rappelle à cette occasion le principe conventionnel : « Le domicile fiscal (…) des personnes morales et des groupements de personnes physiques n’ayant pas la personnalité morale est au lieu de leur centre effectif de direction, ou si cette direction effective ne se trouve ni dans l’un ni dans l’autre des Etats contractants, au lieu de leur siège. (…) » (Conseil d’État, 9e-10e chambres réunies, 15 mars 2023, n° 449723, texte officiel). Pour la TOO d’Astana, l’enseignement est direct : les procès-verbaux de réunion tenues au Kazakhstan ne suffisent pas si les décisions se prennent en réalité à Paris.
La cour administrative d’appel de Paris a précisé la méthode d’analyse dans une affaire où une société immatriculée au Luxembourg était en réalité pilotée depuis les Alpes-Maritimes. Les juges relèvent que « Si le lieu où se tiennent les conseils d’administration d’une société peut constituer un indice pour l’identification d’un siège de direction, ce seul élément ne saurait, confronté aux autres éléments du dossier, suffire à le déterminer. » (Cour administrative d’appel de Paris, 14 octobre 2021, n° 20PA03918, texte officiel). Dans cette affaire, les deux co-gérants exerçaient leur activité depuis la France et effectuaient l’ensemble des opérations de direction stratégique et technique depuis le domicile de l’un d’eux, les factures téléphoniques luxembourgeoises ne faisaient état d’aucune communication effective, et les gérants ne s’étaient rendus au Luxembourg qu’une à deux fois par an. Les juges en déduisent que « la circonstance que des opérations commerciales étaient matériellement exécutées à l’étranger est en l’espèce sans incidence dès lors que l’intégralité des tâches de direction y afférentes étaient effectuées en France, où la société doit être regardée comme ayant eu son seul établissement. » Transposée à la TOO d’Astana, cette grille signifie que le dirigeant parisien doit prouver une substance réelle au Kazakhstan : bureau dédié, équipe salariée sur place, dirigeants locaux dotés d’un pouvoir de décision effectif, réunions documentées, déplacements réguliers et traçables.
En droit interne, le fondement de l’imposition en France est l’article 209 du code général des impôts, qui retient « en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, de ceux mentionnés aux a, e, e bis et e ter du I de l’article 164 B ainsi que de ceux dont l’imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions » (article 209 du code général des impôts, en vigueur). Quand la TOO est regardée comme exploitée en France parce que sa direction effective s’y trouve, l’ensemble de ses bénéfices devient imposable à l’impôt sur les sociétés en France, sous déduction de l’impôt kazakh imputable en application de la convention. Le dirigeant qui pensait purger toute imposition française au moyen d’une immatriculation à Astana découvre alors un rappel d’impôt sur les sociétés, assorti des intérêts de retard et des majorations pour manquement délibéré lorsque l’administration démontre que le montage avait pour seul objet d’éluder l’impôt.
B. L’administration peut-elle imposer en France les bénéfices de la TOO comme s’ils venaient d’un établissement stable parisien ?
Même lorsque la TOO conserve sa résidence fiscale au Kazakhstan, la France peut imposer la part de ses bénéfices rattachable à une présence stable sur le territoire français. La convention franco-kazakhe définit cette présence avec précision. Son article 5 retient une définition large de la présence imposable, détaillée dans les (commentaires officiels de la convention franco-kazakhe du 3 février 1998 au BOFiP) : toute installation fixe d’affaires servant à l’exercice de tout ou partie de l’activité de l’entreprise, en précisant que le siège de direction entre dans cette catégorie. Le bureau parisien depuis lequel le dirigeant pilote la TOO, lorsqu’il est à sa disposition de manière durable et qu’il y exerce tout ou partie de l’activité, constitue donc un siège de direction au sens de la convention, donc un établissement stable imposable en France.
La convention vise aussi le cas du dirigeant qui agit sans bureau dédié mais avec un pouvoir de signature. Elle prévoit que le représentant qui agit pour la société dans un État et y exerce habituellement le pouvoir de conclure des contrats en son nom crée à lui seul un établissement stable de cette société dans cet État, pour l’ensemble des activités qu’il y exerce pour elle (paragraphe 5 de l’article 5 de la convention franco-kazakhe, commentaires officiels en vigueur). Le dirigeant parisien qui négocie et signe depuis Paris les contrats de la TOO avec des clients français ou européens crée ainsi, par sa seule personne, un établissement stable de la société kazakhe en France. Les agences qui recommandent de « signer électroniquement depuis Astana » sous-estiment ce point : l’administration reconstitue le lieu réel de signature à partir des adresses IP, des billets d’avion, des agendas, des correspondances et des témoignages des clients.
Une fois l’établissement stable caractérisé, la convention autorise la France à imposer les bénéfices qui s’y rattachent. Son article 7 réserve l’imposition des bénéfices à l’État de résidence sauf exercice de l’activité dans l’autre État par l’intermédiaire d’un établissement stable, et dans ce cas la France n’impose que les bénéfices imputables à l’établissement parisien, déterminés comme s’il s’agissait d’une entreprise distincte et indépendante (article 7 de la convention franco-kazakhe, commentaires officiels en vigueur). L’administration détermine alors le bénéfice imputable à l’établissement parisien comme s’il s’agissait d’une entreprise distincte traitant en toute indépendance avec la TOO d’Astana, en admettant en déduction les dépenses exposées pour cet établissement, y compris une quote-part des frais de direction et d’administration. En pratique, lorsque toute la valeur ajoutée est créée à Paris et que la TOO d’Astana n’assure que la facturation, la quasi-totalité du bénéfice est rattachée à l’établissement français.
La TVA suit une logique parallèle mais autonome. L’article 256 du code général des impôts dispose : « Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. » (article 256 du code général des impôts, en vigueur). Quand la TOO kazakhe fournit des prestations à des clients français depuis un établissement stable parisien, ces prestations sont soumises à la TVA française, et la société doit s’immatriculer, facturer la TVA et la reverser. À défaut, le rappel de TVA s’ajoute au rappel d’impôt sur les sociétés, avec ses propres pénalités. Les dirigeants qui pensaient échapper à la TVA française en facturant depuis Astana découvrent que le lieu d’établissement du prestataire se détermine par la réalité de l’exploitation et non par l’adresse portée sur la facture. Ceux qui facturent déjà des clients français depuis l’étranger trouveront l’analyse complète du risque dans notre étude sur la facturation de clients en France depuis une société étrangère quand on reste en France, qui constitue la page de référence de ce dossier.
Le faisceau d’indices retenu par les juges pour caractériser l’exploitation en France mérite une lecture attentive de la part du dirigeant parisien. Dans l’affaire jugée par la cour administrative d’appel de Paris, l’administration avait saisi au domicile du co-gérant deux bureaux équipés d’ordinateurs contenant la totalité des factures, les éléments de gestion, les contrats, les bilans et les documents juridiques de la société, ainsi que le timbre humide de la société et ses relevés bancaires. Elle avait relevé qu’aucun fournisseur luxembourgeois ne figurait dans la comptabilité, à l’exception de la société de domiciliation, et qu’un document interne recommandait de ne pas « apparaître comme étant en France » afin d’éviter une imposition à la TVA. Chacun de ces éléments se transpose à la TOO d’Astana : domiciliation pure sans équipe, comptabilité tenue à Paris, serveurs et outils en France, prestataires quotidiens tous français, mention interne invitant à dissimuler la présence française. L’administration dispose en outre du droit de visite et de saisie de l’article 16 B du livre des procédures fiscales pour appréhender ces preuves au domicile du dirigeant comme dans les locaux parisiens.
II. Quels redressements menacent le dirigeant resté en France et comment les contester utilement ?
A. Quelles sommes l’administration peut-elle réintégrer entre les mains du dirigeant parisien : article 155 A, article 123 bis, prix de transfert et exit tax ?
Le premier instrument du redressement personnel est l’article 155 A du code général des impôts. Dans sa rédaction en vigueur, il prévoit que « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services ou de l’exploitation commerciale de droits attachés à l’image, au nom ou à la voix d’une ou de plusieurs personnes, de l’usage de droits d’auteurs ou de droits voisins ou de la propriété industrielle ou commerciale ou de droits assimilés, rendus ou concédés par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières » (article 155 A du code général des impôts, en vigueur), notamment « lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit ces sommes », ou lorsque cette personne est établie dans un État à régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A. Le dirigeant parisien, associé unique et gérant de fait de la TOO d’Astana, qui réalise lui-même depuis Paris les prestations facturées par la société kazakhe à des clients français, entre exactement dans ce cadre : les honoraires perçus à Astana sont imposés entre ses mains à l’impôt sur le revenu en France, et la TOO en est solidairement responsable à hauteur des sommes perçues.
Le Conseil d’État a précisé le champ de ce texte dans un arrêt du 22 mars 2023 concernant un dirigeant domicilié en France, salarié et administrateur d’une holding française, par ailleurs dirigeant et associé unique d’une société britannique qui percevait la rémunération de sa fonction de présidente de la société française. Le Conseil d’État énonce : « Les prestations dont la rémunération est ainsi susceptible d’être imposée entre les mains de la personne qui les a effectuées correspondent à un service rendu pour l’essentiel par elle et pour lequel la facturation par une personne domiciliée ou établie hors de France ne trouve aucune contrepartie réelle dans une intervention propre de cette dernière, permettant de regarder ce service comme ayant été rendu pour son compte. » (Conseil d’État, 9e-10e chambres réunies, 22 mars 2023, n° 455084, texte officiel). Pour la TOO d’Astana, le test est donc concret : si le dirigeant parisien rend pour l’essentiel le service lui-même et que la société kazakhe n’apporte aucune intervention propre, comme une équipe locale, un savoir-faire distinct ou des moyens matériels, la facturation par Astana est écartée et les sommes sont imposées à Paris. La parade consiste à doter la TOO d’une substance réelle et documentée, ou à renoncer au schéma quand la prestation est par nature indissociable de la personne du dirigeant.
Le deuxième instrument vise les bénéfices conservés à Astana. L’article 123 bis du code général des impôts dispose : « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique-personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable-établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié, les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu’elle détient directement ou indirectement lorsque l’actif ou les biens de la personne morale, de l’organisme, de la fiducie ou de l’institution comparable sont principalement constitués de valeurs mobilières, de créances, de dépôts ou de comptes courants » (article 123 bis du code général des impôts, en vigueur). Le dirigeant parisien qui détient sa TOO et laisse dormir la trésorerie sur un compte d’Astana pendant qu’il vit en France s’expose à une imposition annuelle en France sur sa quote-part des bénéfices, même sans distribution. Le Kazakhstan appliquant sur les bénéfices réinvestis ou distribués une charge fiscale sensiblement inférieure à celle de la France pour les activités de services délocalisables, le critère du régime fiscal privilégié, apprécié par comparaison avec l’impôt français sur les sociétés, est fréquemment rempli pour une TOO sans substance.
Le Conseil d’État a jugé ce dispositif à propos d’époux détenant 99,938 % du capital d’une holding luxembourgeoise, imposés sur des revenus réputés distribués en application de l’article 123 bis. Il a rappelé que le Conseil constitutionnel, par sa décision n° 2016-614 QPC du 1er mars 2017, n’avait validé le forfait de calcul applicable en l’absence de convention d’assistance administrative que sous la réserve du droit pour le contribuable de démontrer que le revenu qu’il a réellement perçu par l’intermédiaire de l’entité est inférieur au revenu fixé forfaitairement, et il a annulé l’arrêt d’appel qui avait appliqué le forfait sans rechercher si la société avait réalisé un résultat déficitaire (Conseil d’État, 9e-10e chambres réunies, 28 janvier 2019, n° 407421, texte officiel). La France et le Kazakhstan étant liés par une convention d’assistance administrative, le forfait ne s’applique pas à la TOO d’Astana, mais l’enseignement demeure : le dirigeant doit tenir une comptabilité probante de la société kazakhe selon les règles françaises, conserver les justificatifs de chaque exercice et démontrer le résultat réel, car l’administration calcule l’imposition « selon les règles fixées par le présent code comme si les personnes morales, organismes, fiducies ou institutions comparables étaient imposables à l’impôt sur les sociétés en France ».
Quand c’est une société française du groupe qui détient la TOO, l’article 209 B produit un effet comparable au niveau de l’impôt sur les sociétés : « Lorsqu’une personne morale établie en France et passible de l’impôt sur les sociétés exploite une entreprise hors de France ou détient directement ou indirectement plus de 50 % des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique : personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable, établie ou constituée hors de France et que cette entreprise ou entité juridique est soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A , les bénéfices ou revenus positifs de cette entreprise ou entité juridique sont imposables à l’impôt sur les sociétés » (article 209 B du code général des impôts, en vigueur). La SAS parisienne qui crée une filiale TOO à Astana pour y loger ses marges est donc imposée en France sur les bénéfices kazakhs, sauf à démontrer une activité industrielle ou commerciale effective exercée localement, ce qui suppose là encore des locaux, du personnel et une autonomie de décision réels. Les flux entre la SAS et la TOO, comme les redevances et les frais de gestion, sont en outre examinés sous l’angle des prix de transfert.
Les paiements de la France vers Astana concentrent en effet les risques de non-déductibilité et de rehaussement. L’article 238 A du code général des impôts prévoit que les rémunérations de services payées par une personne établie en France à une personne établie dans un État à régime fiscal privilégié « ne sont admis comme charges déductibles pour l’établissement de l’impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu’elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré » (article 238 A du code général des impôts, en vigueur), le régime étant regardé comme privilégié lorsque l’écart d’imposition atteint un niveau « inférieur de 40 % ou plus » à celui de l’impôt français. Parallèlement, l’article 57 dispose que « les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités » (article 57 du code général des impôts, en vigueur). La SAS parisienne qui verse à sa TOO d’Astana des frais de gestion sans contrepartie identifiable, ou qui achète à sa filiale à un prix majoré, s’expose à la réintégration pure et simple. Les groupes qui pratiquent ces flux trouveront la méthode de justification dans notre analyse dédiée aux management fees versés par une SAS parisienne à sa filiale étrangère et aux prix de transfert.
L’entrepreneur qui envisage ensuite de quitter la France pour s’installer à Astana doit anticiper l’exit tax. L’article 167 bis du code général des impôts dispose : « Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux, valeurs, titres ou droits mentionnés au 1 du I de l’article 150-0 A détenus, directement ou indirectement, par les membres de leur foyer fiscal à la date de ce transfert lorsque ces mêmes droits sociaux, valeurs, titres ou droits représentent au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société ou lorsque la valeur globale desdits droits sociaux, valeurs, titres ou droits, déterminée dans les conditions prévues au premier alinéa du 2, excède 800 000 € à cette même date » (article 167 bis du code général des impôts, en vigueur). Le dirigeant parisien qui détient sa TOO valorisée plus de huit cent mille euros est donc imposable sur la plus-value latente le jour de son départ, avec un sursis de paiement sous conditions et un dégrèvement en cas de conservation durable des titres. Ceux qui préparent leur départ trouveront le régime complet dans notre étude sur le départ de France avec une société et l’exit tax de l’article 167 bis.
B. Comment contester le redressement depuis Paris : procédure, pièces, délais et points d’attention en Île-de-France ?
La contestation commence dès la réception de la proposition de rectification, et la qualité de la réponse écrite conditionne toute la suite. Le dirigeant dispose en principe de trente jours pour répondre, délai qu’il peut demander à prolonger pour rassembler les pièces kazakhes, dont certaines nécessitent une traduction assermentée et une légalisation. La réponse doit prendre position point par point sur la direction effective, l’établissement stable, l’article 155 A, l’article 123 bis et la TVA, en joignant les justificatifs de substance : bail commercial à Astana, bulletins de paie kazakhs, organigramme, délégations de signature, comptes rendus de réunions tenues au Kazakhstan avec preuves de déplacement, relevés bancaires kazakhs montrant une activité locale, contrats avec des clients kazakhs ou centrasiatiques, factures des fournisseurs locaux. Une réponse qui se borne à affirmer que la société est « régulièrement immatriculée au Kazakhstan » sans documenter la substance locale est vouée à l’échec, car l’administration et le juge statuent sur les faits et non sur l’immatriculation.
Lorsque le désaccord persiste, le dirigeant peut saisir la commission départementale ou nationale des impôts directs pour les questions de fait comme la localisation de la direction effective ou le montant du bénéfice imputable à l’établissement stable, puis former une réclamation contentieuse après la mise en recouvrement. Le recours devant le tribunal administratif doit être introduit dans le délai de deux mois suivant la décision de rejet de la réclamation. Pour un dirigeant domicilié à Paris, le tribunal compétent est le tribunal administratif de Paris ; pour ceux qui résident dans les départements voisins, ce sont les tribunaux de Montreuil, de Cergy-Pontoise, de Melun ou de Versailles selon le domicile, tandis que le contentieux de la société au titre de l’impôt sur les sociétés relève du tribunal du lieu de l’établissement stable parisien. La direction régionale des finances publiques de Paris et les services de vérification d’Île-de-France concentrent les dossiers de sociétés étrangères pilotées depuis la capitale, et leurs enquêteurs connaissent précisément les schémas de domiciliation sans substance : la défense doit donc être factuelle, chiffrée et documentée, et non purement juridique.
Devant le juge, la charge de la preuve se répartit selon la procédure suivie. En procédure de rectification contradictoire, l’administration doit établir les faits qui fondent l’imposition, comme l’exercice de la direction depuis Paris ou l’absence de contrepartie réelle de la facturation d’Astana, tandis que le contribuable qui invoque une déduction ou une exonération doit la justifier. En cas de taxation d’office pour défaut de déclaration de l’établissement stable ou opposition à contrôle, la charge s’inverse et le dirigeant doit démontrer l’exagération de l’imposition. C’est pourquoi la TOO doit déposer ses déclarations en France dès qu’un doute existe sur l’établissement stable, quitte à contester le principe dans la réclamation : déclarer sous réserve préserve les droits et évite la taxation d’office, qui place le contribuable dans la position la plus défavorable. Les pièces décisives devant le juge sont celles qui montrent une vie sociale réelle à Astana : procès-verbaux signés sur place par des dirigeants présents, décisions d’investissement prises au Kazakhstan, embauches locales, correspondance montrant que les ordres partent d’Astana vers Paris et non l’inverse.
Sur l’article 155 A, la contestation utile consiste à démontrer l’intervention propre de la TOO : contrats de travail kazakhs des personnes qui ont exécuté la prestation, feuilles de temps, livrables produits à Astana, outils et licences détenus par la société kazakhe, factures de sous-traitants locaux. Le critère posé par le Conseil d’État dans son arrêt du 22 mars 2023 est exigeant mais lisible : dès lors que la facturation d’Astana trouve une contrepartie réelle dans une intervention propre de la TOO, le service n’est plus regardé comme rendu pour l’essentiel par le dirigeant parisien. À l’inverse, quand la TOO reverse au dirigeant l’essentiel de ses encaissements sous forme de distributions ou d’avances, et que ses charges se limitent aux frais de domiciliation et aux honoraires de l’agence, la requalification est pratiquement acquise. Sur l’article 123 bis, la défense passe par la démonstration d’une activité commerciale effective au Kazakhstan, par la preuve du résultat réel calculé selon les règles françaises et par la vérification du taux d’imposition effectif kazakh rapporté au régime français, avec l’appui d’une attestation d’un conseil fiscal local et des avis d’imposition kazakhs.
En matière de prix de transfert et d’article 238 A, la contestation repose sur la documentation : contrats de prestations entre la SAS parisienne et la TOO décrivant précisément les services, méthode de prix comparable avec des devis de prestataires indépendants, feuilles de temps, rapports d’activité, preuve du paiement effectif et de son enregistrement comptable des deux côtés. Une documentation établie au moment des opérations, et non reconstituée après le contrôle, emporte une force probante nettement supérieure. Sur la TVA, la défense consiste à établir le lieu réel d’utilisation et d’exploitation des services, à produire les attestations de la clientèle et à régulariser sans attendre l’immatriculation à la TVA en France si l’établissement stable est plausible, car la bonne foi démontrée par une régularisation spontanée limite les pénalités. Dans tous les cas, les intérêts de retard courent de plein droit, de sorte qu’une consignation ou un paiement sous réserve, assorti d’une demande de sursis, réduit le coût final en cas d’échec partiel.
Le calendrier procédural parisien appelle une vigilance particulière. Les vérifications des sociétés étrangères pilotées depuis Paris sont fréquemment menées par des brigades spécialisées qui notifient la proposition de rectification au dirigeant à son domicile parisien et à la société à son adresse kazakhe, avec des délais qui courent indépendamment. Le dirigeant doit donc organiser une domiciliation postale fiable à Astana, mandater un représentant fiscal pour recevoir les actes et répondre dans chaque délai, car un pli non relevé n’interrompt pas la procédure. Après la mise en recouvrement, la réclamation suspend en principe les poursuites lorsqu’elle est assortie d’une demande de sursis de paiement avec garanties, ce qui suppose de constituer un cautionnement ou une garantie bancaire, exercice délicat quand la trésorerie se trouve au Kazakhstan. L’accompagnement par un conseil qui connaît les usages de la direction régionale des finances publiques d’Île-de-France et la jurisprudence de la cour administrative d’appel de Paris permet d’éviter les irrecevabilités et de concentrer le débat sur la substance kazakhe, seul terrain où le dossier peut être gagné.
Conclusion
Créer une TOO au Kazakhstan en restant vivre en France n’est ni interdit ni condamné par principe, mais le montage ne résiste au contrôle français qu’à la condition d’une substance réelle à Astana. La convention du 3 février 1998 attribue la résidence fiscale à l’État du siège de direction effective, autorise la France à imposer l’établissement stable parisien et ne protège que les sociétés dont l’activité kazakhe est tangible : équipe locale, dirigeants dotés d’un pouvoir effectif, clients et fournisseurs centrasiatiques, décisions prises et documentées au Kazakhstan. À défaut, l’administration réintègre les bénéfices en France sur le fondement de l’article 209, impose le dirigeant sur les sommes d’Astana par l’article 155 A, taxe les bénéfices conservés par l’article 123 bis ou l’article 209 B, écarte les charges vers Astana par les articles 238 A et 57, rappelle la TVA et applique l’exit tax en cas de départ. La contestation se gagne par les preuves de substance produites dès la réponse à la proposition de rectification, par une comptabilité tenue selon les règles françaises et par le respect rigoureux des délais devant les juridictions parisiennes. Avant d’immatriculer la TOO, le dirigeant parisien avisé fait vérifier la réalité de son implantation projetée à Astana, car c’est cette réalité, et non l’immatriculation, qui décide de l’issue du contrôle.