Créer une société au Kirghizistan, une LLC à Bichkek, en restant vivre et travailler en France : la promesse circule sur les sites des agences d’expatriation, avec un impôt sur les sociétés affiché à 10 %, des formalités rapides et des dividendes flatteusement présentés comme disponibles à volonté. Le risque français, lui, n’apparaît presque jamais dans ces brochures. Pourtant, dès lors que vous pilotez cette société depuis votre domicile ou votre bureau en France, l’administration fiscale française dispose de tout un arsenal pour estimer que votre LLC kirghize est en réalité résidente fiscale de France, qu’elle y possède un établissement stable, ou que les sommes qu’elle perçoit doivent être imposées directement entre vos mains. Les redressements qui suivent portent sur l’impôt sur les sociétés, l’impôt sur le revenu, les contributions sociales, la TVA et des pénalités de 40 % à 80 %. Cet article dit ce qui est légal, ce qui est risqué et ce que l’administration redresse, textes et jurisprudence du Conseil d’État à l’appui. La situation du Kirghizistan présente une particularité redoutable : la France n’a jamais signé de convention fiscale bilatérale avec ce pays, et seule l’ancienne convention conclue avec l’ex-URSS, signée le 4 octobre 1985 à Paris, trouve à s’appliquer, ce qui verrouille presque toutes les portes de sortie conventionnelles que les montages recherchent d’ordinaire.
I. Créer une société au Kirghizistan en restant en France : pourquoi la LLC de Bichkek peut devenir résidente fiscale française
A. Siège de direction effective en France : quand votre société kirghize devient imposable en France
Le point de départ est l’article 209 du code général des impôts, qui dispose que « les bénéfices passibles de l’impôt sur les sociétés sont déterminés d’après les règles fixées par les articles 34 à 45 , 53 A à 57 , 108 à 117 , 237 ter A et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, de ceux mentionnés aux a, e, e bis et e ter du I de l’article 164 B ainsi que de ceux dont l’imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions. » Autrement dit, une société immatriculée à Bichkek mais exploitée depuis la France entre dans le champ de l’impôt sur les sociétés français. L’immatriculation locale, le certificat kirghize et le compte bancaire ouvert à Bichkek ne protègent de rien si les décisions se prennent à Paris, Lyon ou Bordeaux.
Le critère décisif est le siège de direction effective : le lieu où les dirigeants prennent réellement les décisions stratégiques et assurent la gestion courante. La cour administrative d’appel de Paris l’a rappelé avec une sévérité exemplaire dans une affaire visant une société de droit anglais du groupe Alten, la société Anotech Energy Global Solutions Ltd, redressée en France au titre des années 2009 à 2015. La cour relève que « le directeur de la société requérante, exerçant au demeurant les mêmes fonctions au sein des sociétés Alten et Anotech Energy, ainsi que ses deux directeurs chargés du développement et l’un de ses administrateurs étaient tous résidents français », que les réunions se tenaient au siège français à Labège, et que « le siège situé au Royaume-Uni n’ayant à cet égard qu’une fonction de » boite aux lettres » ». Elle en déduit que « les affaires commerciales, juridiques, fiscales, comptables, logistiques, étant, de manière quasi-exclusive, gérées depuis la France, et le siège social situé au Royaume-Uni étant dépourvu de substance, la société requérante doit être regardée, au titre des exercices en litige, comme ayant eu en France son siège de direction effective ». L’arrêt CAA Paris, 23PA01641, société Anotech Energy Global Solutions Ltd doit être lu par tout entrepreneur qui conserve en France ses dirigeants, ses commerciaux, ses développeurs et sa banque : transposez Londres et remplacez par Bichkek, le raisonnement est identique.
Les faisceaux d’indices retenus par les juges sont concrets et vérifiables lors d’une visite domiciliaire ou d’une vérification de comptabilité : contrats et factures signés en France, courriels émis depuis des adresses françaises, bulletins de salaire, procurations bancaires détenues par des résidents français, domiciliation chez un prestataire local sans salarié propre. Dans l’affaire Anotech, la société était « domiciliée à Londres au bureau de son expert-comptable britannique jusqu’en juillet 2015, où il n’est pas contesté que plus de 130 sociétés étaient domiciliées en 2019 », sans aucun salarié jusqu’en juillet 2015 puis avec une seule salariée. Une LLC kirghize domiciliée chez un agent local de Bichkek, sans bureau ni salarié, dirigée par un associé unique résidant en France, présente exactement le même profil. Le contrat de services partagés signé avec une société française pour la gestion administrative et financière « ne saurait, dans les circonstances de l’espèce où l’ensemble des dirigeants de cette dernière sont résidents français, et qu’aucun document ne permet de constater leur présence effective sur le sol britannique tant pour la prise de décisions stratégiques que pour la gestion courante de cette société, faire obstacle à ce qu’elle soit regardée comme entièrement gérée depuis la France » (CAA Paris, 23PA01641, société Anotech Energy Global Solutions Ltd).
La convention applicable ne sauve pas le montage. Faute de convention franco-kirghize propre, l’administration applique la convention conclue avec l’ex-URSS, signée le 4 octobre 1985 à Paris, approuvée par la loi n° 86-1295 du 23 décembre 1986 et publiée par le décret n° 87-349 du 22 mai 1987, dont la doctrine BOFiP relative au Kirghizistan reprend les stipulations. Or cette convention retient elle aussi le siège de direction effective comme critère de départage de la résidence des sociétés. Le montage qui consiste à invoquer l’absence de convention pour échapper à toute règle de départage est donc un contresens : l’absence de convention moderne prive surtout le contribuable des clauses protectrices récentes, comme les procédures amiables renforcées et les définitions resserrées de l’établissement stable, tandis que le droit interne français, avec l’article 209, s’applique plein pot. Pour une analyse détaillée de cette convention héritée, le lecteur peut se reporter à la fiche Convention fiscale entre la France et le Kirghizistan (application de la convention fiscale avec l’ex-URSS), et pour la logique générale du risque français sur les sociétés d’expatriation, à l’article pilier du cabinet l’analyse du cabinet sur la résidence fiscale, l’établissement stable et le redressement des structures de Dubaï.
Concrètement, si votre LLC kirghize est reconnue résidente fiscale de France, c’est l’intégralité de ses bénéfices mondiaux qui devient passible de l’impôt sur les sociétés français au taux de droit commun, avec rappel sur sept années en cas d’activité occulte, majorations et intérêts de retard. La parade n’est pas le secret bancaire ni la distance géographique, mais la substance réelle : dirigeants présents à Bichkek, décisions tracées sur place, salariés, locaux, comptabilité locale autonome. Tout ce que les offres à 1 500 euros des agences omettent de construire.
B. Établissement stable en France : comment le fisc requalifie votre activité pilotée depuis la France
Même lorsque la société kirghize parvient à conserver sa résidence fiscale à Bichkek, l’administration peut imposer en France la part de ses bénéfices rattachable à un établissement stable français, sur le fondement du même article 209 du code général des impôts : « les bénéfices passibles de l’impôt sur les sociétés sont déterminés d’après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57 et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l’imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions (…) ». Le Conseil d’État a jugé, dans une affaire concernant une société de droit anglais exerçant une activité d’intermédiaire pour la location saisonnière de villas sur la Côte d’Azur, que « Il résulte de ces stipulations que, pour être regardée comme ayant un établissement stable en France, une société résidente du Royaume-Uni doit soit disposer d’une installation fixe d’affaires par laquelle elle exerce tout ou partie de son activité, soit avoir recours à une personne non indépendante exerçant habituellement en France des pouvoirs lui permettant de l’engager dans une relation commerciale ayant trait aux opérations constituant ses activités propres. » (CE, Sect., 16 février 2018, n° 395371, société Azur Villas Limited).
Dans cette affaire, l’administration avait identifié en France un établissement stable de la société britannique à partir d’indices matériels que tout entrepreneur pilotant sa LLC kirghize depuis la France reconnaîtra : des « locaux permanents, au sein desquels elle déployait » le matériel informatique nécessaire à cette activité et bénéfici[ait] des moyens de communication utiles » », une gérante qui disposait « des compétences pour négocier avec les propriétaires des biens, les clients et divers partenaires commerciaux » et possédait « des procurations sur les comptes bancaires de la société », d’où les juges ont déduit qu’elle « assurait la gestion administrative, commerciale et financière pleine et entière » de la société. Votre appartement parisien équipé d’un ordinateur, votre téléphone, vos procurations sur le compte kirghize et vos négociations quotidiennes avec les clients depuis la France composent exactement le même tableau. Le Conseil d’État valide la méthode : à partir de constatations de fait « exemptes de dénaturation », l’administration peut reconstituer les bénéfices de l’établissement stable français et les imposer entre les mains de l’associé, sur le fondement des revenus distribués (CE, Sect., 16 février 2018, n° 395371, société Azur Villas Limited).
Deux leçons pratiques découlent de cet arrêt pour la LLC de Bichkek. Premièrement, l’établissement stable n’exige ni enseigne, ni bail commercial, ni salarié déclaré en France : une installation à domicile suffit dès lors que l’activité propre de l’entreprise y transite. Les prestations de services numériques, de consulting, de trading ou d’intermédiation, qui constituent l’essentiel des activités logées dans les LLC kirghizes des résidents français, sont par nature exerçables depuis un salon parisien, et c’est précisément ce que le vérificateur documente : adresses IP, journaux de connexion, signatures électroniques, correspondances. Deuxièmement, la personne qui pilote depuis la France est regardée comme un agent non indépendant dès lors qu’elle engage la société dans ses relations commerciales : associé unique, gérant de fait, signataire des contrats, titulaire des accès bancaires. L’écran de la personnalité morale kirghize ne fait pas obstacle à la reconstitution : les bénéfices sont recalculés, puis taxés comme revenus distribués entre les mains du dirigeant français, avec les contributions sociales (CE, Sect., 16 février 2018, n° 395371, société Azur Villas Limited).
La parade alléguée par les agences, qui consiste à ne jamais signer en France et à faire signer un directeur kirghize de complaisance, résiste rarement à l’examen. Le juge recherche qui négocie réellement, qui décide des prix, qui valide les devis, qui instruit les virements. Les documents saisis lors des visites domiciliaires, les courriels, les messageries et l’assistance administrative internationale livrent cette réalité en quelques semaines. Et lorsque l’activité est purement préparatoire ou auxiliaire, encore faut-il le démontrer : dans l’affaire Azur Villas, la société soutenait que son bureau français n’avait qu’une activité préparatoire, mais les juges ont écarté l’argument au vu de l’étendue des pouvoirs exercés sur place. Pour une LLC kirghize dont toute la valeur ajoutée naît du travail effectué en France, l’argument de l’activité auxiliaire est tout simplement indisponible.
II. Société kirghize et redressement fiscal en France : 155 A, 123 bis, 209 B, exit tax, prix de transfert et TVA, comment contester
A. Consultant et entrepreneur : article 155 A, article 123 bis et exit tax sur votre LLC kirghize
Le consultant qui facture ses clients français ou étrangers par l’intermédiaire de sa LLC de Bichkek, alors qu’il exécute lui-même les prestations depuis la France, s’expose au couperet de l’article 155 A du code général des impôts. Le texte dispose que « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services ou de l’exploitation commerciale de droits attachés à l’image, au nom ou à la voix d’une ou de plusieurs personnes, de l’usage de droits d’auteurs ou de droits voisins ou de la propriété industrielle ou commerciale ou de droits assimilés, rendus ou concédés par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières : – soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit ces sommes ; – soit, lorsqu’elles n’établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que celle donnant lieu au paiement de ces sommes ; – soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit ces sommes est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l’article 238 A . » Trois chemins mènent à l’imposition en France, et la LLC kirghize d’un consultant français les emprunte souvent tous les trois à la fois : contrôle par l’associé unique, absence d’activité prépondérante propre à Bichkek, et taux kirghize de 10 % susceptible de caractériser un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A.
Le Conseil d’État applique ce texte sans état d’âme aux schémas de facturation interposée. Dans un arrêt du 22 mars 2023, il a validé l’imposition au nom d’un dirigeant domicilié en France des rémunérations versées par une société française à une société britannique qu’il contrôlait pour des fonctions de présidence : « En jugeant, au vu de ces constatations non arguées de dénaturation, que l’administration fiscale devait être regardée comme apportant la preuve que les rémunérations versées par la société Willink à la société TOL pour les services de présidence de la société française entraient dans les prévisions de l’article 155 A du code général des impôts et étaient par suite imposables à l’impôt sur le revenu en France au nom de M. A…, la cour n’a pas commis d’erreur de droit. » (CE, 22 mars 2023, n° 455084). Transposez : les honoraires versés par vos clients à votre LLC de Bichkek pour des prestations que vous exécutez depuis la France sont imposables à l’impôt sur le revenu entre vos mains, avec solidarité de paiement de la société étrangère « à hauteur de ces dernières » sommes. L’argument de la substance locale, une « plus-value » apportée au groupe ou un bureau loué à Bichkek, ne suffit que si la société démontre des tâches réelles distinctes de celles du dirigeant français, preuve que le contribuable n’apporte quasiment jamais.
Le deuxième couperet est l’article 123 bis du code général des impôts, qui vise la personne physique domiciliée en France détenant au moins 10 % d’une entité établie hors de France soumise à un régime fiscal privilégié, lorsque l’actif est principalement financier : « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique-personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable-établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié, les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu’elle détient directement ou indirectement lorsque l’actif ou les biens de la personne morale, de l’organisme, de la fiducie ou de l’institution comparable sont principalement constitués de valeurs mobilières, de créances, de dépôts ou de comptes courants. » La LLC kirghize utilisée comme holding de trésorerie, portefeuille de cryptomonnaies, créances ou comptes courants d’associés entre donc dans la nasse dès 10 % de détention, avec imposition annuelle des bénéfices même non distribués. La parade suppose de démontrer une activité opérationnelle réelle à Bichkek, ce qui exclut les coquilles de facturation.
Le troisième couperet frappe celui qui, lassé du risque, décide de quitter la France après avoir constitué sa société : l’article 167 bis du code général des impôts, l’exit tax. « Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux, valeurs, titres ou droits mentionnés au 1 du I de l’article 150-0 A détenus, directement ou indirectement, par les membres de leur foyer fiscal à la date de ce transfert lorsque ces mêmes droits sociaux, valeurs, titres ou droits représentent au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société ou lorsque la valeur globale desdits droits sociaux, valeurs, titres ou droits, déterminée dans les conditions prévues au premier alinéa du 2, excède 800 000 € à cette même date. » L’associé unique d’une LLC kirghize valorisée, qui s’installe à Dubaï ou à Bichkek pour « purger » le risque français, cristallise l’imposition de la plus-value latente de ses parts au jour du départ, avec sursis de paiement sous conditions strictes de déclaration et de garantie. L’exil fiscal improvisé transforme un risque en impôt immédiatement calculé.
B. Groupe et facturation : article 209 B, prix de transfert, TVA et recours contre le redressement
Lorsque c’est une société française qui détient la LLC de Bichkek, le risque change de nom et s’appelle article 209 B du code général des impôts : « Lorsqu’une personne morale établie en France et passible de l’impôt sur les sociétés exploite une entreprise hors de France ou détient directement ou indirectement plus de 50 % des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique : personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable, établie ou constituée hors de France et que cette entreprise ou entité juridique est soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A , les bénéfices ou revenus positifs de cette entreprise ou entité juridique sont imposables à l’impôt sur les sociétés. » La filiale kirghize détenue à plus de 50 % par la holding française voit donc ses bénéfices imposés en France chaque année, même sans distribution, dès lors que le taux kirghize de 10 % caractérise un régime privilégié par comparaison avec le régime français. Le seuil tombe à 5 % lorsque plus de la moitié du capital de l’entité étrangère est détenue par des entreprises françaises agissant de concert ou en situation de contrôle. La seule échappatoire sérieuse est la clause de sauvegarde de l’activité réelle : démontrer que la LLC de Bichkek exerce une activité industrielle, commerciale ou de services effective avec des moyens humains et matériels propres, ce qu’une société de facturation sans salarié ne peut pas établir. Les agences qui vendent la filiale kirghize comme un « centre de profit à 10 % » omettent systématiquement ce paragraphe du texte.
Le deuxième front est celui des prix de transfert de l’article 57 du code général des impôts : « Pour l’établissement de l’impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d’entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. » La société française qui verse à sa LLC kirghize des redevances de marque, des management fees, des commissions d’apporteur ou des factures de développement surfacturées s’expose à la réintégration pure et simple : l’administration compare les prix pratiqués avec ceux du marché, exige la documentation de prix de transfert et, à défaut de réponse à ses demandes fondées sur les articles L. 13 B, L. 13 AA et L. 13 AB du livre des procédures fiscales, évalue les bases « à partir des éléments dont elle dispose ». Les flux franco-kirghizes, peu documentés et souvent libellés en montants ronds, sont des cibles idéales pour ce type de rectification, d’autant que la condition de dépendance n’est même pas exigée lorsque le bénéficiaire est établi dans un État à régime fiscal privilégié.
Le troisième front est la TVA. La LLC kirghize qui vend des prestations à des clients français croit souvent échapper à la TVA française parce qu’elle n’y est pas établie. C’est l’inverse : l’article 259 du code général des impôts dispose que « Le lieu des prestations de services est situé en France : 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu’il a en France : a) Le siège de son activité économique, sauf lorsqu’il dispose d’un établissement stable non situé en France auquel les services sont fournis ; b) Ou un établissement stable auquel les services sont fournis ; c) Ou, à défaut du a ou du b, son domicile ou sa résidence habituelle ». Les prestations de la LLC kirghize à des assujettis français sont donc localisées en France et y sont taxables, par autoliquidation du client ou par immatriculation et représentant fiscal de la société étrangère. Les prestations aux particuliers français suivent le siège du prestataire, mais dès lors que la LLC est requalifiée en résidente française ou en établissement stable, toute sa facturation entre dans le champ de la TVA française, avec rappels, pénalités et remise en cause des factures sans TVA. Le redressement TVA accompagne ainsi presque mécaniquement le redressement en impôt direct.
Face à la proposition de rectification, la contestation suit un chemin balisé qu’il faut emprunter sans faute de délai. D’abord la réponse écrite dans les trente jours, qui doit démonter point par point la démonstration de l’administration : lieu réel des décisions, substance de Bichkek, réalité des prestations locales, comptabilité probante, prix de marché documentés. Ensuite, en cas de maintien, le recours hiérarchique et la saisine de la commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires pour les questions de fait. Puis la réclamation contentieuse et le recours devant le tribunal administratif dans les deux mois de la décision de rejet, avec demande de sursis de paiement assortie de garanties. Les moyens les plus efficaces, tirés de la jurisprudence citée dans cet article, sont la contestation du faisceau d’indices (dénaturation des faits, à la manière de l’affaire Azur Villas où la relaxe pénale a fini par priver d’assise les constatations fiscales), la démonstration de l’activité prépondérante propre de la société étrangère pour échapper à l’article 155 A, la preuve de l’activité réelle à Bichkek pour la clause de sauvegarde de l’article 209 B, et l’invocation des stipulations de la convention applicable pour le partage d’imposition. Surveillez aussi la prescription : trois ans en principe, dix ans en cas d’activité occulte, et l’administration use largement de ce second délai contre les sociétés étrangères non déclarées. Chaque année gagnée sur la prescription, chaque exercice prescrit arraché dans la réponse à la proposition de rectification, représente des dizaines de milliers d’euros.
Conclusion
Créer une LLC à Bichkek en restant en France n’est ni interdit ni impossible, mais le montage n’a de sens que s’il repose sur une réalité économique kirghize vérifiable : dirigeants présents sur place, décisions tracées à Bichkek, salariés, locaux, comptabilité autonome et prix de marché documentés. À défaut, le droit français déroule un tapis de mines que les agences d’expatriation ne signalent jamais : résidence fiscale française par le siège de direction effective sur le fondement de l’article 209, établissement stable reconstitué comme dans l’affaire Azur Villas jugée par le Conseil d’État le 16 février 2018, imposition directe du consultant sur le fondement de l’article 155 A validée le 22 mars 2023, transparence de la holding de trésorerie par l’article 123 bis, imposition annuelle de la filiale par l’article 209 B, exit tax de l’article 167 bis au jour du départ, réintégration des prix de transfert sur le fondement de l’article 57 et TVA française sur les prestations localisées par l’article 259. L’absence de convention bilatérale moderne avec le Kirghizistan, pallée par la vieille convention franco-soviétique du 4 octobre 1985, aggrave le tableau au lieu de l’alléger. Avant de signer avec une agence, faites auditer le schéma par un avocat fiscaliste : le coût de l’audit ne représente qu’une fraction du premier rappel d’impôt, et c’est le seul document qui vous protégera quand le vérificateur frappera à la porte.
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