Les agences qui vendent la création de société au Japon insistent sur la respectabilité de la KK japonaise, la stabilité de Tokyo et la convention fiscale franco-japonaise. Le décor rassure, et le discours se répète : une Kabushiki Kaisha immatriculée à Tokyo facturerait vos clients depuis l’archipel pendant que vous vivez à Paris, à l’abri des redressements qui frappent les montages de Dubaï ou des Caraïbes. Cette présentation oublie l’essentiel du raisonnement de l’administration fiscale française. Quand le dirigeant habite à Paris, pilote depuis Paris et vend à des clients français, le droit français dispose de ses propres leviers pour rattacher la société japonaise à la France : le siège de direction effective de l’article 209 du code général des impôts, l’établissement stable, l’article 155 A du même code et la TVA des prestations rendues en France. Le taux normal de l’impôt japonais sur les sociétés protège certes contre les dispositifs réservés aux régimes privilégiés, mais il ne neutralise ni le siège effectif, ni l’établissement stable, ni l’article 155 A. Cet article décrit, pièce par pièce, ce que l’administration redresse dans ces dossiers, comment le Conseil d’État raisonne et comment contester un redressement notifié à Paris.
I. Créer une société au Japon (KK à Tokyo) en restant à Paris : quand la France rattrape la KK par le siège de direction effective et l’établissement stable ?
A. Le siège de direction effective de ma KK est-il en France si je pilote tout depuis Paris ?
La première question que pose le vérificateur tient en une phrase : où la KK est-elle réellement dirigée ? L’article 209 du code général des impôts retient pour l’impôt sur les sociétés « les bénéfices passibles de l’impôt sur les sociétés sont déterminés d’après les règles fixées par les articles 34 à 45 , 53 A à 57 , 108 à 117 , 237 ter A et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ». La jurisprudence et la doctrine administrative appliquent ce texte aux sociétés immatriculées à l’étranger dont le siège de direction effective se trouve en France : une KK dont les décisions stratégiques sont prises à Paris, depuis un appartement parisien ou un espace de coworking francilien, est regardée comme exploitant une entreprise en France, même si son registre du commerce est tenu à Tokyo et même si la convention fiscale franco-japonaise répartit par ailleurs les droits d’imposer. La convention n’efface pas le critère interne du siège effectif ; elle organise seulement, une fois la résidence fiscale tranchée, le partage de l’imposition entre les deux États.
Le faisceau d’indices que l’administration réunit est concret et désormais rodé. Elle relève le lieu de résidence du dirigeant et de sa famille, l’adresse depuis laquelle les contrats sont négociés et signés électroniquement, les métadonnées des échanges avec les clients, le lieu de tenue de la comptabilité et des assemblées, l’endroit où les comptes bancaires sont pilotés, et le lieu d’exécution réel des prestations. Un dirigeant domicilié à Paris qui signe les devis, fixe les prix, recrute et donne ses instructions quotidiennes depuis la France concentre sur le territoire français les actes de direction. La présence d’un comptable ou d’un représentant local à Tokyo ne suffit pas à déplacer le siège effectif lorsque ce représentant se borne à exécuter des consignes reçues de Paris, sans pouvoir propre de décision. Les agences qui proposent un directeur de paille ou un administrateur de façade à Tokyo vendent une apparence que le vérificateur démonte en quelques demandes de pièces : relevés de déplacements, agendas, journaux de connexion, correspondances avec les clients et procès-verbaux d’assemblées.
La conséquence d’un siège effectif localisé en France est frontale : la KK devient passible de l’impôt sur les sociétés en France sur les bénéfices rattachables à l’entreprise exploitée en France, avec dépôt des déclarations, paiement des acomptes et exposition aux pénalités de retard et aux majorations pour manquement déclaratif. Le raisonnement ne dépend pas du niveau d’imposition japonais et ne suppose aucun régime fiscal privilégié. Il joue aussi bien pour une KK bénéficiaire que pour une structure en croissance qui réinvestit tout : l’absence de distribution ne protège pas, puisque c’est la personne morale elle-même qui est imposée en France. Pour un entrepreneur parisien, le point de vigilance pratique se situe donc en amont de toute facturation : tant que les décisions partent de Paris, la KK de Tokyo reste fiscalement française aux yeux du vérificateur, et chaque exercice écoulé alourdit le rappel potentiel.
Le transfert du siège dans l’autre sens obéit à une logique symétrique qu’il faut connaître avant de déplacer une société française existante vers Tokyo. L’article 221 du code général des impôts vise « En cas de dissolution, de transformation entraînant la création d’une personne morale nouvelle, d’apport en société, de fusion, de transfert du siège ou d’un établissement dans un Etat étranger autre qu’un Etat membre de l’Union européenne », et le Japon, État tiers à l’Union européenne, entre pleinement dans ce champ. Un transfert de siège de Paris vers Tokyo s’analyse comme une cessation d’entreprise en France, avec taxation immédiate des bénéfices d’exploitation, des plus-values latentes et des provisions, sauf les régimes de sursis limitativement prévus pour les transferts à l’intérieur de l’Union européenne et de l’Espace économique européen. Concrètement, transformer une SAS parisienne en KK de Tokyo sans solder la situation fiscale française expose à un rappel au titre de la cessation, en plus des rappels ultérieurs si la direction reste en réalité à Paris. La structuration honnête consiste soit à diriger véritablement depuis le Japon, avec une installation personnelle et professionnelle réelle à Tokyo, soit à assumer une société résidente fiscale de France et à la déclarer comme telle.
B. Ma KK de Tokyo a-t-elle un établissement stable en France si je démarché et signe depuis Paris ?
Même lorsque la société japonaise conserve son siège effectif à Tokyo, elle peut être imposée en France sur une partie de ses bénéfices si elle y dispose d’un établissement stable. La formule de référence du Conseil d’État, dégagée à propos d’une société irlandaise opérant en France par l’intermédiaire d’une société française, vaut pour tout montage comparable avec une KK : « Pour avoir un établissement stable en France au sens des stipulations citées ci-dessus, une société résidente d’Irlande doit soit disposer d’une installation fixe d’affaires par laquelle elle exerce tout ou partie de son activité, soit avoir recours à une personne non indépendante exerçant habituellement en France des pouvoirs lui permettant de l’engager dans une relation commerciale ayant trait aux opérations constituant ses activités propres » (Conseil d’État, 3e, 8e, 9e et 10e chambres réunies, 11 décembre 2020, n° 420174, publié au recueil Lebon). Le considérant décisif ajoute que « une société française qui, de manière habituelle, même si elle ne conclut pas formellement de contrats au nom de la société irlandaise, décide de transactions que la société irlandaise se borne à entériner et qui, ainsi entérinées, l’engagent » exerce de tels pouvoirs. Transposée à la KK de Tokyo, la grille est limpide : si le dirigeant resté à Paris choisit les clients, négocie les conditions et fait signer à Tokyo une validation automatique, la France retient un établissement stable sur son territoire.
Deux configurations reviennent dans les dossiers parisiens. La première est celle du dirigeant lui-même, personne physique à Paris, qui agit pour le compte de la KK sans statut d’agent indépendant : il démarché, négocie, fixe les prix et engage la société par ses décisions, même quand la signature formelle est apposée à Tokyo par un fondé de pouvoir. La seconde est celle de l’équipe parisienne, salariée ou prestataire, qui prépare et conclut l’essentiel des affaires françaises pendant que la KK japonaise se limite à facturer. Dans les deux cas, l’administration s’appuie sur les stipulations de la convention applicable relatives à l’agent dépendant et sur la jurisprudence Conversant du Conseil d’État pour soutenir que les bénéfices imputables à cet établissement stable sont imposables en France. L’argument selon lequel la KK n’aurait ni bureau ni bail en France ne répond pas au grief : l’établissement stable par agent dépendant ne suppose aucune installation fixe, seulement l’exercice habituel en France de pouvoirs engageant l’entreprise étrangère.
Le volet TVA suit la même pente. Dans cette même décision, le Conseil d’État rappelle les textes alors applicables, dont la formule classique selon laquelle « Le lieu des prestations de services est réputé se situer en France lorsque le prestataire a en France le siège de son activité ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle ». Pour les prestations de services fournies à des preneurs assujettis établis en France, le rattachement à un établissement stable français rend la KK redevable de la TVA en France sur les prestations qui s’y rattachent, et l’administration en tire des rappels de TVA en plus des rappels d’impôt sur les sociétés. Un consultant parisien dont la KK facture des clients français depuis Tokyo, tout en exécutant les missions depuis Paris, cumule ainsi les deux risques : imposition des bénéfices en France et TVA française sur les mêmes flux. La parade des agences, qui consiste à facturer hors TVA en invoquant le siège tokyoïte, s’effondre dès que le rattachement à l’établissement stable parisien est établi.
Sur le plan pratique, la documentation à constituer dès le premier jour conditionne l’issue d’un contrôle. L’entrepreneur doit pouvoir démontrer, s’il revendique une direction tokyoïte réelle, les preuves de sa présence au Japon, les pouvoirs effectifs du management local, les comptes rendus de décisions prises à Tokyo et l’autonomie commerciale de la filiale japonaise. S’il assume au contraire une activité pilotée depuis Paris, il doit déclarer l’établissement stable, immatriculer la présence fiscale française, déposer les déclarations d’impôt sur les sociétés et de TVA correspondantes, et documenter la répartition des bénéfices entre Tokyo et Paris. Entre ces deux positions nettes, la zone grise du pilotage parisien non déclaré est celle que l’administration redresse systématiquement, avec intérêts de retard et pénalités. Les lecteurs qui suivent déjà le dossier de référence du cabinet sur les montages de Dubaï retrouveront la même grille d’analyse dans l’article notre dossier de référence sur les montages de Dubaï pilotés depuis la France et le redressement fiscal, dont les enseignements sur le siège effectif et l’agent dépendant s’appliquent point par point à la KK de Tokyo.
II. Facturer depuis Tokyo en vivant à Paris : article 155 A, 123 bis, 209 B, prix de transfert et exit tax, que risque mon redressement et comment le contester ?
A. L’article 155 A et l’article 123 bis s’appliquent-ils à mes factures de Tokyo et aux bénéfices que ma KK met en réserve ?
L’article 155 A du code général des impôts est l’arme la plus directe contre les schémas de facturation par société interposée, et le Japon n’y échappe pas. Le texte dispose que « Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services ou de l’exploitation commerciale de droits attachés à l’image, au nom ou à la voix d’une ou de plusieurs personnes, de l’usage de droits d’auteurs ou de droits voisins ou de la propriété industrielle ou commerciale ou de droits assimilés, rendus ou concédés par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières », notamment « lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit ces sommes ». Le Conseil d’État précise la portée du mécanisme en jugeant que « Les prestations dont la rémunération est ainsi susceptible d’être imposée entre les mains de la personne qui les a effectuées correspondent à un service rendu pour l’essentiel par elle et pour lequel la facturation par une personne domiciliée ou établie hors de France ne trouve aucune contrepartie réelle dans une intervention propre de cette dernière » (Conseil d’État, 9e et 10e chambres réunies, 22 mars 2023, n° 455084). Pour un consultant, un développeur, un créateur de contenus ou un formateur domicilié à Paris qui exécute lui-même les prestations pendant que sa KK de Tokyo encaisse les honoraires, l’article 155 A permet d’imposer entre ses mains, à l’impôt sur le revenu, les sommes versées à la société japonaise, avec la solidarité de paiement de la société qui les a perçues.
Trois traits du dispositif doivent être compris sans filtre. D’abord, l’article 155 A ne suppose pas que le Japon soit un régime fiscal privilégié : le critère du contrôle direct ou indirect par le prestataire français suffit, et l’associé unique et dirigeant d’une KK remplit cette condition par construction. Ensuite, la défense tirée d’une activité propre de la KK n’aboutit que si la société japonaise démontre une intervention réelle et prépondérante distincte de celle du prestataire français : une domiciliation, un compte bancaire et un prestataire comptable à Tokyo ne constituent pas une telle intervention. Enfin, le dispositif s’applique aussi aux personnes domiciliées hors de France pour les services rendus en France, de sorte qu’un départ à Tokyo sans rupture réelle d’activité parisienne ne fait pas disparaître le risque sur les missions exécutées en France. Dans les dossiers de consultants parisiens facturant via Tokyo, le redressement sur le fondement de l’article 155 A est souvent le chef principal, chiffré sur plusieurs exercices, avant même toute discussion sur le siège effectif de la société.
L’article 123 bis du code général des impôts vise une autre cible : les bénéfices mis en réserve dans une entité étrangère soumise à un régime fiscal privilégié. Le texte prévoit que « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique-personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable-établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié », les bénéfices de l’entité sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de la personne physique. Le régime fiscal privilégié s’apprécie au sens de l’article 238 A du code général des impôts, qui vise notamment « Les intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements, les redevances de cession ou concession de licences d’exploitation, de brevets d’invention, de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un Etat étranger » et y sont soumises à un régime privilégié. Or le Japon applique un taux effectif d’impôt sur les sociétés proche de 30 %, très supérieur au seuil de 40 % de l’impôt français qui caractérise le régime privilégié : une KK exerçant une activité réelle à Tokyo et supportant l’impôt japonais au taux normal n’est en principe pas visée par l’article 123 bis. La nuance est importante et doit être dite honnêtement : l’article 123 bis ne constitue pas l’angle d’attaque principal contre une KK japonaise normalement imposée, contrairement aux montages logés dans des juridictions à taux nul ou quasi nul. L’administration le sait et concentre ses rappels sur le siège effectif, l’établissement stable et l’article 155 A.
Le raisonnement vaut, symétriquement, pour l’article 209 B du code général des impôts, qui dispose que « Lorsqu’une personne morale établie en France et passible de l’impôt sur les sociétés exploite une entreprise hors de France ou détient directement ou indirectement plus de 50 % des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique » soumise à un régime fiscal privilégié, les bénéfices de cette entité sont imposables en France. Une holding parisienne qui détiendrait plus de la moitié d’une KK de Tokyo normalement imposée au Japon n’entre pas dans le champ de ce texte, faute de régime privilégié. En revanche, dès que la KK ne supporte qu’une imposition réduite, par exemple au moyen d’incitations locales agressives ou d’une absence de substance assortie d’exonérations, l’administration peut rouvrir la discussion sur le caractère privilégié effectif du régime subi. La leçon opérationnelle est nette : le niveau d’imposition japonais protège contre les dispositifs 123 bis et 209 B, mais ne protège ni contre le siège de direction effective, ni contre l’établissement stable, ni contre l’article 155 A, qui sont les trois fondements réellement utilisés dans les redressements parisiens visant des KK de Tokyo pilotées depuis la France.
B. Redressement reçu à Paris : prix de transfert, exit tax et recours devant le juge parisien, comment contester ?
Lorsque la KK de Tokyo travaille avec une société française du même groupe, un second front s’ouvre avec les prix de transfert de l’article 57 du code général des impôts, selon lequel « les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités ». Les schémas visés sont classiques : redevances de marque ou de logiciel versées à la KK sans contrepartie à pleine concurrence, marges laissées à Tokyo sur des prestations réalisées à Paris, refacturations de frais de siège disproportionnées, ou prêts intragroupes à des conditions hors marché. L’administration compare les conditions pratiquées avec celles qu’auraient acceptées des entreprises indépendantes et réintègre l’avantage anormalement consenti à la KK. La documentation de prix de transfert, l’analyse fonctionnelle et la justification des taux et des marges deviennent alors décisives : une KK qui supporte réellement les risques, emploie l’équipe et détient les actifs incorporels peut défendre sa marge, tandis qu’une coquille tokyoïte sans effectif ni fonction ne le peut pas.
Le départ personnel vers le Japon soulève la question de l’exit tax de l’article 167 bis du code général des impôts, qui prévoit que « Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux, valeurs, titres ou droits mentionnés au 1 du I de l’article 150-0 A détenus, directement ou indirectement, par les membres de leur foyer fiscal à la date de ce transfert ». L’entrepreneur parisien qui détient une participation substantielle et transfère son domicile fiscal à Tokyo est imposé sur les plus-values latentes de ses titres, avec un sursis de paiement automatique vers le Japon sous conditions de déclaration et de garantie, puis un dégrèvement ou une restitution en cas de conservation des titres ou de réalisation sans cession. L’erreur fréquente consiste à quitter la France sans déposer la déclaration d’exit tax ni désigner de représentant fiscal, ce qui fait perdre le bénéfice du sursis et déclenche l’exigibilité immédiate. Le départ doit donc être préparé comme une opération fiscale à part entière, avec inventaire des titres, valorisation, déclaration dans les délais et suivi annuel des événements postérieurs.
Devant une proposition de rectification reçue à Paris, la contestation suit le chemin procédural ordinaire du contentieux fiscal, mais avec des spécificités parisiennes qu’il faut anticiper. La réponse à la proposition doit être adressée dans le délai imparti, en contestant point par point chaque fondement : siège effectif, établissement stable, article 155 A, prix de transfert et TVA, avec les pièces qui établissent la réalité tokyoïte ou, à défaut, qui limitent la base du rappel. Le recours hiérarchique et l’interlocution départementale permettent de faire réexaminer le dossier avant la mise en recouvrement, et la réclamation contentieuse ouvre ensuite la phase juridictionnelle devant le tribunal administratif de Paris pour les impositions dont le lieu d’imposition se rattache à Paris et à l’Île-de-France. Les pièces à préparer sont celles que le juge parisien examine en premier : contrats clients et conditions générales, échanges montrant le lieu réel de négociation, preuves de présence au Japon ou en France, organigrammes et délégations de pouvoirs, procès-verbaux d’assemblées, comptabilité analytique de la KK, justificatifs de l’impôt japonais acquitté pour obtenir l’élimination des doubles impositions, et documentation de prix de transfert pour les flux intragroupes. La demande de sursis de paiement accompagne la réclamation pour suspendre le recouvrement jusqu’à la décision, moyennant les garanties exigées.
La dimension parisienne et francilienne mérite une section dédiée, car elle conditionne les délais pratiques et les interlocuteurs. Pour un contribuable domicilié à Paris ou en Île-de-France, le service vérificateur est généralement francilien, la réclamation est instruite localement et le contentieux relève du tribunal administratif de Paris puis, en appel, de la cour administrative d’appel de Paris, dont la jurisprudence sur l’agent dépendant et l’article 155 A est nourrie. Les délais de traitement s’allongent en pratique : la réponse à la proposition de rectification conditionne toute la suite, la réclamation préalable doit être formée avant de saisir le juge, et chaque étape a ses délais de forclusion qu’une erreur de calendrier fait perdre définitivement. Les points d’attention du ressort parisien sont connus des praticiens : exigences élevées sur la démonstration de la substance tokyoïte, examen attentif des signatures électroniques et des adresses IP de négociation, et contrôle strict de la déductibilité des flux vers Tokyo au regard de l’article 238 A. Un dossier parisien bien tenu, avec une comptabilité probante et des preuves de substance ou, à l’inverse, une régularisation spontanée de l’établissement stable, se défend utilement ; un dossier composé de factures et d’un certificat d’immatriculation japonais ne se défend pas.
La Cour de cassation rappelle enfin que l’administration dispose de pouvoirs d’investigation étendus pour établir ces montages, y compris à l’égard des sociétés de droit étranger : dans un arrêt du 15 février 2023, la chambre commerciale relève qu’une société de droit luxembourgeois « a formé le pourvoi n° C 21-13.288 contre l’ordonnance rendue le 3 mars 2021 par le premier président de la cour d’appel de Paris (pôle 5, chambre 15) » dans le cadre de visites et saisies autorisées pour rechercher la preuve d’une fraude fiscale. L’enseignement vaut pour les KK de Tokyo : en présence d’indices de fraude, le juge des libertés et de la détention peut autoriser des visites domiciliaires et des saisies dans les locaux parisiens liés à la société étrangère. La contestation de ces autorisations obéit à ses propres règles et délais devant le premier président de la cour d’appel de Paris, puis devant la Cour de cassation. Mieux vaut donc anticiper par la conformité déclarative que découvrir l’étendue des pouvoirs d’enquête au matin d’une visite.
Conclusion
Créer une KK à Tokyo en restant à Paris n’est ni une martingale ni une faute en soi : c’est une opération dont le traitement fiscal français dépend entièrement de la réalité de l’implantation japonaise et du lieu d’exercice effectif de l’activité. Quand la direction part de Paris, le siège de direction effective de l’article 209 rattache la société à l’impôt français ; quand les affaires se nouent à Paris, l’établissement stable dégagé par le Conseil d’État dans sa décision du 11 décembre 2020 impose en France les bénéfices qui s’y rattachent et attire la TVA ; quand le prestataire parisien exécute lui-même les missions facturées par Tokyo, l’article 155 A, éclairé par la décision du 22 mars 2023, impose les sommes entre ses mains. Le taux normal de l’impôt japonais écarte en principe les articles 123 bis et 209 B, mais ne neutralise aucun des trois leviers précédents. L’exit tax encadre le départ vers Tokyo et les prix de transfert encadrent les flux avec la France. Face à un redressement, la contestation se joue sur les preuves de substance, la qualification juridique de chaque fondement et le respect strict des délais parisiens. L’entrepreneur avisé choisit avant de facturer : diriger vraiment depuis Tokyo en l’assumant et en le prouvant, ou déclarer en France l’activité qui s’y exerce réellement et dormir sans craindre le vérificateur.
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