La taxe annuelle de 3 % sur la valeur vénale des immeubles détenus en France vient de faire l’objet d’un arrêt important. Le 8 juillet 2026, la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation a cassé une décision qui avait refusé à une société la décharge et le remboursement de cette taxe. L’arrêt rappelle deux points très concrets pour les dirigeants et les associés : l’administration doit respecter sa propre doctrine lorsqu’elle laisse un délai de régularisation, et l’identité d’un fiduciaire ne se confond pas automatiquement avec celle d’un actionnaire.
Le risque financier est élevé. Le taux de 3 % s’applique à la valeur vénale des immeubles ou des droits immobiliers, année après année. Une société qui possède une villa, un immeuble de rapport, des bureaux ou des parts dans une chaîne de sociétés immobilières peut donc recevoir une demande portant sur plusieurs exercices. La discussion ne se limite pas à la question de savoir si la société est française ou étrangère. Elle porte sur la détention directe ou indirecte, la valeur au 1er janvier, les exonérations et les informations transmises à l’administration.
La déclaration n° 2746, les pièces relatives aux associés et la preuve de la chaîne de détention ont une place centrale. Une déclaration tardive n’a pas toujours les mêmes conséquences qu’une absence totale d’information, mais aucune régularisation ne doit être laissée au hasard. La société doit aussi vérifier le contenu précis d’une mise en demeure : demander de déposer une déclaration dans les trente jours n’a pas la même portée que demander, dans le même délai, de déposer cette déclaration et de payer immédiatement la taxe.
Le présent article expose le régime applicable, les conditions d’exonération, les effets de la décision du 8 juillet 2026 et la méthode à suivre après une mise en demeure, une proposition de rectification ou un paiement effectué sous contestation.
I. Taxe de 3 % sur les immeubles d’une société : qui est concerné et comment obtenir l’exonération ?
A. Quand une société, une holding, une SCI ou une fiducie entre-t-elle dans le champ de l’article 990 D ?
Le point de départ est l’article 990 D du code général des impôts. Le texte vise les « entités juridiques » et non une forme sociale particulière. Il énonce : « Les entités juridiques : personnes morales, organismes, fiducies ou institutions comparables qui, directement ou par entité interposée, possèdent un ou plusieurs immeubles situés en France ou sont titulaires de droits réels portant sur ces biens sont redevables d’une taxe annuelle égale à 3 % de la valeur vénale de ces immeubles ou droits. »
Une société par actions simplifiée, une société anonyme, une société à responsabilité limitée, une société civile, une holding étrangère ou un organisme dépourvu de personnalité morale peut donc être concerné. La forme choisie pour détenir l’immeuble ne suffit pas à écarter la taxe. Une SAS qui possède directement un immeuble situé à Paris est dans le champ du texte. Une société luxembourgeoise qui détient une participation dans une SCI propriétaire d’un immeuble en Île-de-France peut également être regardée comme possédant indirectement ce bien. La chaîne peut comporter plusieurs niveaux : l’article 990 D vise la détention par entité interposée quel que soit le nombre d’entités placées entre la société examinée et l’immeuble.
La date de référence est le 1er janvier de chaque année d’imposition. La valeur recherchée est la valeur vénale, c’est-à-dire le prix auquel le bien pourrait être cédé dans des conditions normales de marché à cette date. Il faut donc isoler chaque 1er janvier, retrouver les caractéristiques du bien, examiner les travaux, les baux, les servitudes, les droits réels et les transactions comparables. Une valeur inscrite au bilan ne constitue pas automatiquement une valeur vénale. À l’inverse, une société ne peut pas se contenter d’alléguer une baisse du marché sans produire une méthode de valorisation.
La doctrine fiscale précise, pour l’assiette, que « La taxe est due à raison des immeubles et des droits réels imposables possédés au 1er janvier de l’année d’imposition ». Elle rappelle aussi que les emprunts contractés pour l’acquisition ne sont pas déductibles de l’assiette. Cette règle distingue la taxe de 3 % d’un calcul patrimonial fondé sur un actif net. Un immeuble évalué à 2 millions d’euros peut donc générer une taxe théorique de 60 000 euros pour une année, même si l’acquisition a été financée par un emprunt important. Le calcul reste à confronter aux exonérations et à la situation exacte de l’entité.
La détention d’un immeuble affecté à une activité professionnelle autre qu’immobilière mérite une analyse séparée. Le 3° de l’article 990 E du CGI, dans sa rédaction en vigueur depuis le 27 juin 2026, prévoit notamment une exonération lorsque la quote-part de l’immeuble ou des droits immobiliers est inférieure à 100 000 euros ou à 5 % de la valeur vénale des biens concernés, sous réserve des conditions relatives au siège de l’entité. Le même article prévoit que les actifs immobiliers affectés directement ou indirectement à une activité professionnelle autre qu’immobilière peuvent être exclus du calcul utilisé pour l’exonération de l’article 990 E, 2°, a.
Le dirigeant doit donc distinguer trois questions. Premièrement, le bien est-il situé en France ou existe-t-il un droit réel portant sur un bien situé en France ? Deuxièmement, la société le détient-elle directement ou par une participation dans une autre entité ? Troisièmement, le bien ou la participation entre-t-il dans un cas d’exonération ? Répondre seulement à la première question conduit souvent à une analyse incomplète. Répondre seulement à la forme sociale conduit à la même erreur.
La chaîne de détention doit être reconstituée jusqu’à la personne qui possède l’immeuble. Il faut examiner les statuts, les registres de mouvements de titres, les actes de cession, les comptes annuels, les organigrammes de groupe et, le cas échéant, les conventions de fiducie ou de trust. Une participation très minoritaire ne disparaît pas du raisonnement par le seul effet de son faible pourcentage : le texte de l’article 990 D vise la détention par entité interposée sans fixer une quotité minimale pour le principe d’assujettissement.
Enfin, le taux de 3 % ne doit pas être assimilé à une charge déductible de l’impôt sur les sociétés. L’article 990 G du CGI dispose : « La taxe prévue à l’article 990 D n’est pas déductible pour l’assiette de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés. » Cette règle doit être intégrée dans toute simulation financière et dans toute négociation de prix lors d’une acquisition immobilière par une société.
B. Quelles déclarations 2746, informations d’associés et échéances permettent l’exonération ?
L’assujettissement de principe ne signifie pas que la taxe sera effectivement due. L’article 990 E du CGI énumère de nombreuses exonérations. Certaines tiennent à la nature de l’entité, à son siège ou à l’activité exercée. D’autres dépendent d’informations déclarées chaque année. La déclaration n° 2746 est alors l’outil par lequel l’entité permet à l’administration de connaître l’immeuble, sa valeur et les personnes qui détiennent les droits dans la société.
Le cas le plus opérationnel est celui de l’entité qui déclare chaque année, au plus tard le 15 mai, la situation, la consistance et la valeur des immeubles possédés au 1er janvier, ainsi que l’identité et l’adresse des actionnaires, associés ou autres membres détenant plus de 1 % des actions, parts ou droits. Le texte vise aussi le nombre de titres ou de droits détenus. Selon l’option déclarative retenue, l’entité doit déclarer les personnes dont l’identité est connue, ou l’ensemble des personnes détenant les droits. La différence entre ces deux branches doit être examinée au regard de la forme sociale et de la situation de l’entité.
Une déclaration n° 2746 ne se résume pas à une case cochée. Le dossier doit permettre de relier chaque donnée à une pièce. La valeur au 1er janvier doit correspondre à une méthode de valorisation conservée dans les archives. L’adresse des associés doit être actualisée. Le pourcentage de détention doit être cohérent avec le registre des titres et les opérations intervenues pendant l’exercice précédent. Si une personne détient ses droits par une société, un trust ou une fiducie, la chaîne doit être expliquée plutôt que remplacée par une mention générale.
Le premier alinéa de l’article 990 F du CGI rappelle que la taxe est due pour les immeubles ou droits immobiliers possédés au 1er janvier. Le même article organise la chaîne de participations et la responsabilité solidaire des entités interposées. Il impose aux redevables et aux entités qui invoquent les exonérations déclaratives de déposer la déclaration au plus tard le 15 mai. La date doit être traitée comme une échéance annuelle, et non comme une formalité à accomplir seulement l’année de l’achat du bien.
Le défaut de déclaration peut être involontaire : changement de cabinet comptable, déménagement du siège, réorganisation de groupe, fusion, décès d’un associé ou mauvaise compréhension de la différence entre la déclaration de résultats et la déclaration spécifique à la taxe de 3 %. Cette explication ne suffit pas à elle seule à obtenir l’exonération. Elle permet toutefois de comprendre pourquoi le dirigeant doit réagir dès la réception d’une demande de renseignements. Une réponse complète à la première demande peut éviter qu’un dossier lacunaire ne se transforme en redressement portant sur plusieurs années.
La doctrine publiée au BOFiP sous la référence BOI-PAT-TPC-30 indique que les contribuables pouvant bénéficier d’une exonération mais n’ayant pas déposé la déclaration n° 2746 doivent être mis en demeure de régulariser dans les trente jours. Elle prévoit, pour la première demande de régularisation et pour les années non prescrites, que le paiement de la taxe n’est pas exigé si les obligations sont remplies dans ce délai. Cette doctrine doit être lue avec le texte légal, la date de la mise en demeure et l’historique du contribuable. Elle ne crée pas une faculté illimitée de rattrapage.
La Cour de cassation a déjà rappelé, dans l’arrêt Cass. com., 4 novembre 2020, n° 18-11.771, que l’obligation déclarative devait être accomplie dans les conditions et le délai prévus par l’article 990 E. La décision cite la règle suivante : « Il résulte toutefois d’une réponse ministérielle du 13 mars 2000 que les contribuables qui remplissent leurs obligations déclaratives dans le délai de la mise en demeure de régulariser leur situation peuvent être exonérés du paiement de la taxe, cette mesure de tolérance ne s’appliquant qu’à la première demande de régularisation. » Dans cette affaire, la société avait déjà bénéficié d’une tolérance et ne pouvait pas compter sur une nouvelle régularisation tardive pour la même période.
La déclaration déposée après le 15 mai doit donc être conservée avec la preuve de son dépôt, l’accusé de réception, le détail des informations envoyées et la lettre qui l’accompagne. Si l’administration adresse une mise en demeure, la société doit comparer le délai accordé avec les pièces disponibles. Elle doit aussi vérifier si l’administration demande une régularisation de forme ou le paiement de la taxe. Cette nuance sera déterminante si la doctrine administrative prévoit une régularisation sans paiement.
Le dossier de prévention peut être organisé en cinq chemises. La première regroupe les titres de propriété, les baux, les évaluations et les éléments de valeur au 1er janvier. La deuxième comprend les statuts, le registre des mouvements de titres et les actes de cession. La troisième reprend la chaîne des sociétés interposées, les comptes et les organigrammes. La quatrième contient les déclarations n° 2746 des années précédentes et les preuves de dépôt. La cinquième rassemble les demandes de renseignements, mises en demeure, propositions de rectification, paiements et réclamations. Cette organisation permet de répondre à l’administration sans produire des documents contradictoires ou incomplets.
II. Redressement de taxe de 3 % : quelle contestation après la décision du 8 juillet 2026 ?
A. Comment répondre à la mise en demeure et invoquer une doctrine de régularisation ?
L’arrêt Cass. com., 8 juillet 2026, n° 25-12.737, ECLI:FR:CCASS:2026:CO00318, publié au Bulletin, fournit le point d’appui le plus récent. La société Le Bois dormant possédait une villa en France. Après une demande de renseignements, l’administration l’a mise en demeure de déposer les déclarations n° 2746 pour les années 2009 à 2014 « accompagnées du paiement de la taxe ». La société a déposé les déclarations et payé les sommes en contestant son assujettissement. Elle a ensuite demandé la décharge et le remboursement.
La Cour n’a pas jugé que toute mise en demeure demandant un paiement était automatiquement nulle. Elle a reproché à la cour d’appel de ne pas avoir recherché si l’administration avait méconnu sa propre doctrine. La formule du dispositif de motivation doit être citée exactement : « En se déterminant ainsi, sans rechercher, comme elle y était invitée, si l’administration fiscale n’avait pas méconnu sa propre doctrine en enjoignant la société de payer la taxe dans la mise en demeure du 4 août 2015, la cour d’appel n’a pas donné de base légale à sa décision. » L’affaire a été renvoyée devant une cour d’appel autrement composée.
La portée pratique est double. D’une part, la société doit conserver la version de la doctrine publiée à la date des années concernées et identifier le paragraphe précisément invoqué. D’autre part, elle doit comparer cette doctrine au texte de la mise en demeure. Une lettre qui donne trente jours pour déposer la déclaration et régler la taxe peut être incompatible avec une doctrine qui prévoit, sous conditions, une régularisation dans les trente jours sans paiement. La discussion portera alors sur le champ de l’exonération, la première demande, les années non prescrites et la complétude de la régularisation.
L’article L. 80 A du livre des procédures fiscales fixe le cadre de l’opposabilité de la doctrine. Il prévoit notamment : « Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. » Le même article rend opposables, dans les mêmes conditions, les instructions relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales.
Cette protection suppose une analyse de bonne foi et une correspondance réelle entre la doctrine et la situation. Une société ne peut pas invoquer une page générale qui traite d’une autre exonération ou d’une autre période. Elle doit démontrer que ses faits correspondent au cas prévu : entité éligible, déclaration effectivement déposée, informations exploitables, première demande de régularisation et années encore susceptibles d’être discutées. La preuve de l’envoi dans le délai de trente jours devient alors aussi importante que le contenu de la déclaration.
À réception d’une mise en demeure, la réponse peut suivre une séquence simple. Le dirigeant date le document et vérifie le mode de notification. Il identifie les années visées et le délai exact. Il télécharge ou archive la doctrine applicable, ainsi que sa date de publication. Il reconstruit le dossier des associés et la valeur des immeubles. Il dépose la déclaration requise dans le délai lorsqu’elle est nécessaire, en formulant expressément les réserves utiles. Il adresse enfin une lettre qui distingue la régularisation déclarative, la contestation de l’assujettissement et la question du paiement.
Le paiement sous contestation appelle une vigilance particulière. Dans l’arrêt de 2026, la société avait payé tout en contestant son assujettissement, puis avait demandé la décharge et le remboursement. Cela montre qu’un paiement ne doit pas faire disparaître les réserves ni interrompre la préparation d’une réclamation. Il ne permet pas non plus d’affirmer que le remboursement sera acquis. Le contribuable doit respecter les voies, délais et formes applicables à la réclamation contentieuse, demander une réponse écrite et conserver les justificatifs du paiement. Le contenu de l’acte reçu détermine la stratégie.
La notification d’une mise en demeure doit également être contrôlée. Dans l’arrêt Cass. com., 24 mai 2016, n° 14-24.476, la Cour a examiné la réception d’une mise en demeure adressée à une société étrangère. Elle a jugé, dans le passage vérifié, que « Mais attendu, en premier lieu, que l’article 23 D de l’annexe IV du code général des impôts ne s’applique qu’au paiement de l’impôt sur les sociétés par les sociétés n’ayant pas leur siège social en France, et non au paiement de la taxe prévue par l’article 990 D du code général des impôts ; » Une société étrangère ne doit donc pas supposer que la désignation d’un représentant fiscal rend toute notification irrégulière. Il faut vérifier la base juridique de la notification, l’adresse utilisée, la personne qui l’a reçue et le lien entre cette personne et la société.
Le dirigeant doit distinguer la régularité de la notification, la régularité de la procédure, le bien-fondé de la taxe et le droit à une exonération. Ces moyens peuvent se compléter, mais ils ne se confondent pas. Une notification régulière peut être suivie d’une mise en demeure juridiquement critiquable au regard de la doctrine. Une déclaration complète peut rendre l’exonération défendable même si le bien est situé en France. Une erreur sur la valeur vénale peut justifier une discussion du montant sans remettre en cause l’assujettissement de principe.
B. Comment prouver la chaîne de détention, le rôle du fiduciaire et le montant à rembourser ?
Le second apport de l’arrêt du 8 juillet 2026 concerne l’identification des personnes à déclarer. La société avait indiqué que son capital était détenu par un actionnaire et avait mentionné, pour certaines années, l’existence d’un détenteur fiduciaire. La cour d’appel avait considéré que les informations étaient insuffisantes. La Cour de cassation a demandé une nouvelle recherche sur le point de savoir si les déclarations permettaient d’identifier suffisamment l’actionnaire pendant la période concernée.
La phrase de principe est précise : « Il résulte de ce qui précède que le fiduciaire, dont le patrimoine, au sens des dispositions fiscales régissant l’ISF, ne comprend pas les actifs transférés dans celui de la fiducie, ne peut être considéré comme un actionnaire au sens de l’article 990, D, 3°, e) du code général des impôts. » Le fiduciaire peut avoir un rôle juridique essentiel dans la gestion ou la détention des actifs sans être, pour autant, la personne qui détient les actions de la société. La déclaration doit rendre cette distinction lisible.
Cette solution n’autorise pas une déclaration vague. Une mention « fiducie » sans convention, sans date, sans identité du constituant, du bénéficiaire et du fiduciaire peut laisser l’administration dans l’impossibilité de vérifier l’exonération. Le dossier doit présenter la fiducie comme une chaîne documentée : date de constitution, biens transférés, identité des parties, durée, pouvoirs du fiduciaire, bénéficiaire économique selon les règles applicables, modification ou extinction du contrat. Il faut ensuite relier ces éléments aux années de détention et aux informations inscrites sur chaque déclaration n° 2746.
La société doit aussi faire la différence entre la personne qui détient les actions, la personne qui exerce un droit de vote, la personne qui reçoit un revenu et la personne qui administre un patrimoine fiduciaire. Ces qualités peuvent être réunies ou séparées. L’analyse dépend du contrat, du droit applicable, des statuts et de la rédaction de l’article 990 E applicable à l’année litigieuse. Une simple transcription d’un registre des bénéficiaires effectifs ne remplace pas l’examen des droits réels et des conventions.
La valeur vénale constitue le deuxième grand axe de preuve. Pour chaque année, la société doit établir la valeur au 1er janvier et expliquer les écarts. Une estimation immobilière contemporaine, des ventes comparables, la surface, l’état du bâtiment, la situation locative, les servitudes, les travaux votés et les autorisations d’urbanisme peuvent être nécessaires. Pour un immeuble situé à Paris, les caractéristiques de la copropriété, la destination des locaux, le plafonnement éventuel des loyers et les travaux lourds doivent être archivés. Pour un actif situé en Île-de-France, la proximité des transports, le marché local et les restrictions d’usage peuvent influencer la valeur.
Le calcul doit ensuite être repris année par année. Il faut isoler la base retenue, appliquer le taux légal de 3 %, distinguer les années prescrites ou non prescrites, puis ajouter séparément les intérêts et majorations réclamés. La société ne doit pas accepter un total global impossible à auditer. Chaque ligne doit renvoyer à un immeuble, à une date de valeur, à un mode de détention et à une déclaration. Cette méthode permet de contester une période sans abandonner les arguments qui concernent les autres périodes.
Les entités placées dans une chaîne de participations doivent calculer le risque à plusieurs niveaux. L’article 990 F du CGI prévoit que la taxe est due par la ou les personnes morales les plus proches des immeubles qui ne bénéficient pas des exonérations déclaratives et que les entités interposées peuvent être solidairement responsables du paiement. Une holding qui pensait que la SCI opérationnelle avait tout réglé doit donc vérifier les déclarations de chaque entité et les exonérations revendiquées à chaque étage.
La réponse à un redressement doit reprendre la qualification de chaque entité. Pour une société française, il faut préciser le siège, l’activité, la part des actifs immobiliers et l’affectation professionnelle du bien. Pour une société étrangère, il faut examiner la convention d’assistance administrative, le traité applicable, le représentant éventuel et les documents d’identification. Pour une fiducie, il faut expliquer la fonction de chaque personne. Pour une SCI, il faut contrôler les associés, les parts détenues et les déclarations déjà déposées. Une réponse qui décrit seulement le patrimoine de la société sans décrire son capital laisse une lacune importante.
Le régime de la taxe évolue. La rédaction actuelle de l’article 990 E doit être distinguée de celle applicable aux années anciennes visées par une procédure. Une réforme entrée en vigueur en 2026 peut clarifier une règle pour les périodes futures sans effacer les conditions qui régissaient les années 2009 à 2014. La société doit donc conserver les versions des textes, instructions et formulaires utilisés pour chaque année. La comparaison des dates est particulièrement importante lorsque l’administration invoque une modification législative ayant rendu caduc un engagement ancien.
À Paris et en Île-de-France, le dossier de contestation doit être préparé pour être compris rapidement par le service fiscal saisi et, si le litige se poursuit, par la juridiction compétente. Il doit comporter la mise en demeure, les preuves de réception, les déclarations n° 2746, les accusés de dépôt, les titres immobiliers, une note de valorisation par année, la table de détention des titres, les conventions de fiducie ou de trust, les échanges avec le comptable et les justificatifs de paiement. La localisation parisienne n’écarte aucune condition nationale, mais elle rend souvent nécessaire une présentation claire d’un groupe dont les sociétés, les actifs et les conseils sont répartis entre plusieurs départements.
La procédure de remboursement doit être pilotée avec la même précision. La société qui a payé doit identifier la date de paiement, le montant principal, les intérêts et les majorations. Elle doit vérifier les montants figurant sur le rejet de réclamation et répondre à chacun des motifs retenus. Une demande de remboursement peut porter sur l’intégralité de la taxe ou sur les années pour lesquelles la régularisation et l’exonération sont établies. Une argumentation subsidiaire sur la valeur vénale peut être présentée lorsque l’exonération n’est pas retenue.
Une checklist peut être utilisée dès la réception du premier courrier :
- photographier ou numériser l’enveloppe, la mise en demeure et la preuve de réception ;
- inscrire dans un tableau chaque année et chaque immeuble visé ;
- reconstituer la chaîne de détention au 1er janvier de chaque année ;
- retrouver les déclarations n° 2746, leurs accusés de dépôt et les pièces d’associés ;
- archiver la doctrine BOFiP applicable à la date de la mise en demeure ;
- faire établir une valorisation indépendante lorsque la base est contestable ;
- séparer la contestation de l’assujettissement, la demande d’exonération, le calcul de la base et la demande de remboursement ;
- faire vérifier les délais de réclamation et la juridiction compétente avant toute saisine.
Cette méthode évite deux erreurs fréquentes. La première consiste à répondre uniquement que la société n’a pas voulu frauder. La bonne foi peut soutenir l’application de l’article L. 80 A, mais elle ne remplace ni la déclaration ni la preuve des associés. La seconde consiste à produire une déclaration sans expliquer le fiduciaire, l’interposition ou la valeur de l’immeuble. La Cour de cassation demande précisément une analyse concrète de l’information transmise et de la doctrine applicable.
La décision du 8 juillet 2026 ne supprime pas la taxe de 3 % et ne transforme pas chaque déclaration tardive en exonération automatique. Elle oblige en revanche à examiner la conduite de l’administration à la lumière de sa propre doctrine et à ne pas assimiler le fiduciaire à un actionnaire sans vérifier la structure juridique. Ces deux contrôles doivent figurer dans toute réclamation portant sur une mise en demeure qui exige un paiement immédiat.
Conclusion
Une société qui possède un immeuble en France doit vérifier chaque année son assujettissement à la taxe de 3 %, sa valeur vénale au 1er janvier, sa chaîne de détention et les conditions de l’exonération déclarative. La déclaration n° 2746 et les informations relatives aux associés sont des éléments de preuve, pas de simples formalités comptables. Après un redressement, la mise en demeure, la doctrine BOFiP, le délai de trente jours, la qualité du fiduciaire et le montant de la base doivent être examinés ensemble. L’arrêt Cass. com., 8 juillet 2026, n° 25-12.737 offre un cadre utile pour demander le réexamen d’une procédure qui aurait exigé le paiement alors qu’une régularisation déclarative était prévue.
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