I. La déclaration des créances publiques : un régime dérogatoire protecteur des intérêts du Trésor
A. L’admission à titre provisionnel des créances non établies par un titre exécutoire
L’ouverture d’une procédure collective emporte, aux termes de l’article L. 622-21 du Code de commerce, l’interruption ou l’interdiction de toute action en justice de la part des créanciers antérieurs tendant à la condamnation du débiteur au paiement d’une somme d’argent. Ce principe de l’arrêt des poursuites individuelles, pilier de la discipline collective, s’impose à l’ensemble des créanciers, y compris les personnes publiques. Toutefois, le législateur a instauré un régime dérogatoire au bénéfice du Trésor public et des organismes de sécurité sociale, dont les créances obéissent à des règles spécifiques de déclaration et d’admission au passif.
L’article L. 622-24 du Code de commerce dispose en son alinéa sept que « les créances du Trésor public et des organismes de prévoyance et de sécurité sociale ainsi que les créances recouvrées par les organismes visés à l’article L. 5427-1 à L. 5427-6 du code du travail qui n’ont pas fait l’objet d’un titre exécutoire au moment de leur déclaration sont admises à titre provisionnel pour leur montant déclaré ». Cette disposition consacre une dérogation majeure au droit commun de la déclaration de créance, lequel exige en principe que les créances soient établies par un titre. Le créancier public n’est ainsi pas tenu de produire un titre exécutoire au moment de sa déclaration, ce qui lui permet d’être admis au passif sans avoir à engager préalablement une procédure de recouvrement forcé.
La chambre commerciale de la Cour de cassation a eu l’occasion de préciser la portée de ce régime dans un arrêt du 4 octobre 2023 publié au Bulletin (Cass. com., 4 oct. 2023, n° 22-14.410, Publié au Bulletin). En l’espèce, le juge-commissaire du tribunal de commerce de Lyon avait rejeté une créance de cotisation foncière des entreprises déclarée par le Pôle de recouvrement spécialisé du Rhône, au motif qu’aucun avis de recouvrement n’avait été produit par l’administration fiscale, de sorte qu’à défaut de titre exécutoire, la créance n’était pas justifiée. La Cour de cassation censure cette ordonnance au visa des articles L. 622-24 du Code de commerce et 1676 quinquies du Code général des impôts, en rappelant que « la cotisation foncière des entreprises est un impôt recouvré, non par voie d’avis de recouvrement, mais par voie de rôle ». Par conséquent, le juge-commissaire ne pouvait exiger la production d’un avis de recouvrement pour admettre la créance fiscale au passif de la procédure de sauvegarde. Cet arrêt consacre le principe selon lequel l’admission de la créance du Trésor public ne saurait être subordonnée à la justification du mode de recouvrement propre à chaque imposition, dès lors que la déclaration est conforme aux exigences de la loi fiscale.
Cette décision illustre la singularité du mode de recouvrement des impositions par voie de rôle, lequel confère au titre de perception une force exécutoire sans qu’un avis de recouvrement individuel soit nécessaire. En conséquence, le juge-commissaire ne saurait exiger du créancier public la production d’un document que la loi ne requiert pas. La cour d’appel de Rennes, dans un arrêt du 25 novembre 2025 (CA Rennes, 3e ch. com., 25 nov. 2025, n° 24/06591), a confirmé cette approche en admettant à titre définitif et privilégié la créance de la Direction générale des finances publiques pour un montant de 177 253 euros, après avoir écarté le moyen tiré de la forclusion de l’administration fiscale, dont la déclaration provisionnelle avait été régularisée dans le délai prescrit. La cour rappelle à cette occasion que « la forclusion n’est pas encourue lorsque l’établissement définitif des créances provisionnelles est réalisé dans le délai fixé par le tribunal pour l’établissement par le mandataire judiciaire de la liste des créances déclarées ».
Par ailleurs, la déclaration du Trésor public et des organismes sociaux est « toujours faite sous réserve des impôts et autres créances non établis à la date de la déclaration », ainsi que le précise l’article L. 622-24, alinéa 8, du Code de commerce. Cette réserve permet à l’administration de compléter sa déclaration à mesure que les impositions sont établies, sans que le débiteur ne puisse invoquer l’irrecevabilité d’une déclaration incomplète. La cour d’appel de Montpellier a fait application de ce principe dans un arrêt du 4 mars 2025 (CA Montpellier, ch. com., 4 mars 2025, n° 24/04323), en admettant à titre définitif et privilégié la créance du comptable public de la Trésorerie de Montpellier pour un montant de 385 810,41 euros correspondant à des taxes de séjour couvrant les années 2016 à 2021, alors même que la détermination de l’assiette était intervenue postérieurement au jugement d’ouverture. La cour d’appel de Bastia, dans un arrêt du 18 mars 2026 (CA Bastia, ch. com., 18 mars 2026, n° 25/00287), a également admis une créance de la Direction régionale des finances publiques de Corse pour un montant de 156 289,48 euros à titre privilégié, en relevant que « la contestation relative à la régularité de la déclaration de créance a été purgée par la comparution du responsable du service compétent ». Ces décisions confirment que le juge-commissaire ne peut se substituer à l’administration pour apprécier l’opportunité de la créance fiscale et doit se borner à vérifier la régularité formelle de la déclaration.
B. L’établissement définitif des créances publiques : délais et sanctions de la forclusion
L’admission à titre provisionnel n’est qu’une étape transitoire dans le processus de vérification des créances publiques. L’article L. 622-24, alinéa 8, du Code de commerce dispose que « sous réserve des procédures judiciaires ou administratives en cours, leur établissement définitif doit, à peine de forclusion, être effectué dans le délai prévu à l’article L. 624-1 ». Ce délai, fixé par le tribunal dans le jugement d’ouverture, est celui imparti au mandataire judiciaire pour l’établissement de la liste des créances déclarées. L’administration fiscale et les organismes sociaux doivent donc convertir leur déclaration provisionnelle en déclaration définitive avant l’expiration de ce délai, sous peine de forclusion.
Le législateur a toutefois aménagé des exceptions à cette règle. L’article L. 622-24, alinéa 10, prévoit que « si la détermination de l’assiette et du calcul de l’impôt ou des cotisations et des contributions sociales est en cours, l’établissement définitif des créances admises à titre provisionnel doit être effectué par l’émission du titre exécutoire dans un délai de douze mois à compter de la publication du jugement d’ouverture ». Ce délai spécifique de douze mois tient compte de la complexité des procédures d’établissement de l’impôt, lesquelles peuvent nécessiter des vérifications de comptabilité ou des échanges contradictoires avec le contribuable. En outre, l’alinéa 11 de ce même article prévoit que « si une procédure de contrôle ou de rectification de l’impôt ou des cotisations et des contributions sociales a été engagée, l’établissement définitif des créances qui en font l’objet doit être réalisé avant le dépôt au greffe du compte rendu de fin de mission par le mandataire judiciaire », ce qui constitue un nouveau report du terme de la forclusion.
La cour d’appel de Versailles a précisé l’articulation entre ces délais dans un arrêt du 5 novembre 2024 (CA Versailles, ch. com. 3-2, 5 nov. 2024, n° 23/03872), en jugeant que la conversion d’une créance de TVA déclarée à titre provisionnel pouvait intervenir jusqu’à la date d’établissement de la liste des créances par le mandataire judiciaire, et non jusqu’à la date d’expiration du délai de déclaration des créances. En l’espèce, le Pôle de recouvrement spécialisé des Yvelines avait déclaré sa créance de TVA à titre privilégié et provisionnel le 24 juillet 2022, la liste des créances du mandataire judiciaire devant être établie le 24 janvier 2023. La cour retient que le titre exécutoire ayant été émis le 8 décembre 2022, la créance devait être admise à titre définitif, la forclusion n’étant pas encourue. Cette solution illustre la souplesse du dispositif légal au bénéfice des créanciers publics, lesquels peuvent ainsi régulariser leur situation pendant une période pouvant atteindre plusieurs mois après le jugement d’ouverture.
En matière de contestation des créances fiscales admises, la voie de la réclamation contentieuse constitue le seul recours ouvert au débiteur. La cour d’appel de Versailles, dans un arrêt du 16 septembre 2025 (CA Versailles, ch. com. 3-2, 16 sept. 2025, n° 25/01800), a ainsi rappelé que « les créances fiscales ne peuvent être contestées, en cas d’ouverture d’une procédure collective, que dans les conditions prévues par le livre des procédures fiscales ». Cette solution prive le débiteur de la faculté de contester le bien-fondé de la créance fiscale devant le juge-commissaire, et l’oblige à emprunter la voie de la réclamation préalable devant l’administration, laquelle conditionne la saisine ultérieure du juge de l’impôt. La cour d’appel de Chambéry, dans un arrêt du 17 mars 2026 (CA Chambéry, 1re ch. com., 17 mars 2026, n° 25/00944), a fait application du même principe en jugeant que « la réclamation contentieuse faite par le débiteur est sans incidence sur l’exigibilité de la créance déclarée à titre provisionnel, laquelle demeure admise en l’état jusqu’à ce que le juge administratif ait définitivement statué ».
Le relevé de forclusion, prévu par l’article L. 622-26 du Code de commerce, permet au créancier défaillant d’être rétabli dans ses droits s’il établit que sa défaillance n’est pas due à son fait ou qu’elle résulte d’une omission du débiteur dans l’établissement de la liste des créanciers. L’action en relevé de forclusion doit être exercée dans un délai de six mois à compter de la publication du jugement d’ouverture. Pour les créanciers publics, ce délai est identique à celui des créanciers de droit commun. La cour d’appel de Versailles, dans l’arrêt du 5 novembre 2024 précité, a rappelé que l’administration fiscale ne saurait se prévaloir d’un délai de forclusion distinct de celui applicable aux créanciers privés, mais qu’elle bénéficie en revanche de la faculté de déclarer ses créances à titre provisionnel, ce qui lui confère une protection supplémentaire contre la forclusion.
II. Le contrôle du juge-commissaire sur l’admission des créances publiques
A. L’office du juge-commissaire entre admission de principe et contestation sérieuse
L’article L. 624-2 du Code de commerce définit l’office du juge-commissaire en matière d’admission des créances. Celui-ci, « au vu des propositions du mandataire judiciaire, si la demande d’admission est recevable, décide de l’admission ou du rejet des créances ou constate soit qu’une instance est en cours, soit que la contestation ne relève pas de sa compétence ». En l’absence de contestation sérieuse, le juge-commissaire a également compétence pour statuer sur tout moyen opposé à la demande d’admission, dans les limites de la compétence matérielle de la juridiction qui l’a désigné. Cette disposition confère au juge-commissaire un pouvoir étendu de vérification de la régularité formelle des déclarations de créance, tout en excluant de son office l’appréciation du bien-fondé des impositions contestées.
S’agissant des créances publiques, l’office du juge-commissaire est substantiellement limité par la compétence exclusive de la juridiction administrative pour connaître des contestations relatives à l’assiette et au calcul de l’impôt. La cour d’appel de Versailles, dans un arrêt du 10 septembre 2024 (CA Versailles, ch. com. 3-2, 10 sept. 2024, n° 23/01199), a rappelé que « le juge-commissaire n’est pas compétent pour trancher une contestation portant sur le principe de l’assujettissement d’une entreprise en liquidation judiciaire à la TVA », en se fondant sur une jurisprudence constante de la chambre commerciale de la Cour de cassation (Cass. com., 9 sept. 2020, n° 19-11.934 ; Cass. com., 13 sept. 2017, n° 16-13.691 ; Cass. com., 3 février 2015, n° 13-25.256). En conséquence, le juge-commissaire doit se borner à constater l’existence d’une contestation sérieuse et à renvoyer les parties à mieux se pourvoir devant la juridiction compétente, sans pouvoir trancher lui-même la difficulté.
La chambre commerciale de la Cour de cassation a également circonscrit le pouvoir du juge-commissaire en matière de vérification des créances fiscales. Dans un arrêt du 4 octobre 2023 déjà évoqué (Cass. com., 4 oct. 2023, n° 22-14.410, Publié au Bulletin), la Haute juridiction a censuré l’ordonnance par laquelle le juge-commissaire avait rejeté une créance de cotisation foncière des entreprises au motif de l’absence d’avis de recouvrement, en rappelant que « la cotisation foncière des entreprises est un impôt recouvré, non par voie d’avis de recouvrement, mais par voie de rôle ». Cette solution consacre le principe que le juge-commissaire ne peut subordonner l’admission d’une créance fiscale à la production d’un document que la loi fiscale n’impose pas, sous peine de méconnaître les règles de recouvrement propres à chaque imposition.
La cour d’appel de Grenoble, dans une décision du 2 octobre 2025 (CA Grenoble, ch. com., 2 oct. 2025, n° 24/02587), a admis la recevabilité de l’appel de la société débitrice à l’encontre de l’ordonnance du juge-commissaire ayant admis la créance du Pôle de recouvrement spécialisé de l’Isère pour un montant de 524 896 euros à titre privilégié et définitif, après que le mandataire judiciaire fut intervenu volontairement à l’instance, sauvant ainsi la procédure de la fin de non-recevoir encourue pour défaut d’intimation. La cour a toutefois confirmé le principe de l’admission à titre privilégié, en relevant que la société Help’Car n’avait formé une réclamation contentieuse que le 6 décembre 2024, soit postérieurement à l’ordonnance du juge-commissaire du 4 juin 2024, de sorte que la créance fiscale n’était pas sérieusement contestée à la date de la décision du premier juge.
Il résulte de ces décisions une règle procédurale essentielle : le débiteur qui entend contester le bien-fondé d’une créance publique doit, préalablement à la saisine du juge-commissaire, avoir formé une réclamation contentieuse devant l’administration compétente. À défaut, le juge-commissaire n’est pas lié par une contestation qui n’a pas été portée devant l’autorité administrative dans les formes et délais prescrits par le Livre des procédures fiscales. Cette exigence procédurale protège le créancier public contre les manœuvres dilatoires du débiteur et assure la célérité de la procédure de vérification du passif, conformément aux objectifs de la discipline collective.
B. La répartition des compétences entre le juge-commissaire et le juge administratif
La question du partage de compétence entre le juge-commissaire et la juridiction administrative constitue l’une des difficultés les plus délicates du contentieux des créances publiques dans les procédures collectives. La cour d’appel de Cayenne, dans un arrêt du 11 décembre 2025 (CA Cayenne, ch. com., 11 déc. 2025, n° 23/00270), a précisé que « relèvent de la compétence du juge administratif les impôts directs et la taxe sur la valeur ajoutée, les impôts sur le revenu, les impôts sur les sociétés, les impôts directs locaux comme la taxe foncière et la taxe d’habitation, la CSG et la CRDS », tandis que « relèvent de la compétence du juge judiciaire les impôts indirects et les taxes assimilées ». Cette distinction, héritée de la jurisprudence du Tribunal des conflits, délimite le périmètre de l’office du juge-commissaire en matière de contestation des créances publiques et impose au praticien de déterminer avec précision la nature juridique de l’imposition litigieuse avant d’orienter le recours.
En matière de taxe sur la valeur ajoutée, la compétence du juge administratif est exclusive et le juge-commissaire ne peut connaître d’aucune contestation relative à l’assujettissement, à la base imposable ou au taux. La cour d’appel de Versailles, dans l’arrêt du 10 septembre 2024 précité, a ainsi sursis à statuer sur l’admission d’une créance de TVA déclarée par le Pôle de recouvrement spécialisé du Val-d’Oise à hauteur de 1 407 257 euros, dans l’attente de la décision des juridictions administratives saisies par la société débitrice. La cour a motivé sa décision en ces termes : « la mise en œuvre des règles propres à la procédure collective ne peut faire échec à la compétence exclusive du juge administratif pour connaître du bien-fondé d’une imposition ». Cette affirmation consacre la primauté de l’ordre juridictionnel administratif pour le contentieux de l’assiette fiscale, même dans l’hypothèse où la créance est déclarée au passif d’une procédure collective.
Les créances des organismes de sécurité sociale obéissent, pour leur part, à des règles de recouvrement distinctes qui relèvent de la compétence du juge judiciaire. La cour d’appel de Cayenne, dans un arrêt du 24 avril 2025 (CA Cayenne, ch. com., 24 avr. 2025, n° 24/00041), a ainsi statué sur la contestation d’une créance de l’institution AGIRC-ARRCO déclarée à titre privilégié au passif de la procédure de sauvegarde d’un exploitant agricole pour un montant de 74 913,73 euros. La cour, infirmant l’ordonnance du juge-commissaire, a jugé que l’adhésion du débiteur au régime de retraite complémentaire était établie par la production du certificat d’adhésion et du bulletin d’adhésion signé, et que la créance de cotisations arriérées devait être admise au passif. Le juge-commissaire avait excédé ses pouvoirs en refusant l’admission au motif d’une prétendue absence de justification de l’affiliation, alors que les pièces produites démontraient l’existence d’un lien de droit entre le cotisant et l’organisme social.
Par ailleurs, le traitement des créances des institutions de garantie des salaires, et notamment de l’Association pour la gestion du régime de garantie des créances des salariés (AGS), obéit à un régime de faveur justifié par la finalité sociale de la garantie. L’article L. 622-17 du Code de commerce consacre un superprivilège au bénéfice des créances salariales garanties par les articles L. 3253-2 et L. 3253-4 du Code du travail, lesquelles priment toutes les autres créances, y compris celles assorties de sûretés réelles ou de privilèges spéciaux. L’AGS, subrogée dans les droits des salariés qu’elle a indemnisés en application des articles L. 3253-8 à L. 3253-12 du Code du travail, dispose d’un privilège de premier rang pour le remboursement des avances consenties, dans les conditions prévues à l’article L. 622-24, alinéa 14, du Code de commerce. Cette architecture protectrice, qui place les créances salariales au sommet de la hiérarchie des privilèges, illustre la dimension sociale de la discipline collective et la volonté du législateur de préserver les droits des salariés en cas de défaillance de l’employeur.
En définitive, le traitement des créances publiques dans les procédures collectives révèle une tension permanente entre la nécessité d’assurer le recouvrement des deniers publics et le respect des droits de la défense du débiteur. Le législateur a fait le choix de conférer aux créanciers publics un statut privilégié, tant dans la phase de déclaration provisionnelle que dans celle de l’admission définitive, tout en réservant au juge administratif le contrôle du bien-fondé des impositions. Cette architecture institutionnelle, dont la cohérence a été réaffirmée par la chambre commerciale de la Cour de cassation dans l’arrêt du 4 octobre 2023, assure un équilibre entre l’efficacité du recouvrement et la protection des droits procéduraux du contribuable en difficulté. Or, les praticiens de la procédure collective doivent composer avec ce dualisme juridictionnel, qui impose au débiteur de mener de front le contentieux de l’admission devant le juge-commissaire et la contestation de l’impôt devant le juge administratif, dans des délais contraints dont le non-respect est sanctionné par la forclusion.
Conclusion
L’admission des créances publiques au passif des procédures collectives est gouvernée par un régime dérogatoire dont les traits saillants résident dans la déclaration à titre provisionnel sans exigence de titre exécutoire préalable et dans l’articulation des compétences entre le juge-commissaire et le juge administratif. La chambre commerciale de la Cour de cassation, dans son arrêt du 4 octobre 2023 publié au Bulletin, a rappelé avec netteté que le juge-commissaire ne saurait subordonner l’admission d’une créance fiscale à la production d’un acte de poursuite que la loi ne requiert pas. Ce principe, conjugué à la jurisprudence des cours d’appel qui circonscrit l’office du juge-commissaire à la vérification de la régularité formelle de la déclaration, sans pouvoir connaître du bien-fondé de l’imposition, confère à l’administration fiscale et sociale une position singulière dans la discipline collective. Par ailleurs, la répartition des compétences entre les deux ordres de juridiction, héritée de la jurisprudence du Tribunal des conflits, impose au juge-commissaire de surseoir à statuer chaque fois que la contestation porte sur l’assiette ou le calcul de l’impôt, domaine réservé du juge administratif. Cette dualité juridictionnelle, si elle garantit la cohérence de l’ordre juridique, impose aux praticiens une vigilance accrue dans la conduite des procédures contentieuses, sous peine de forclusion. La coexistence de ces deux contentieux, l’un devant le juge de la procédure collective et l’autre devant le juge de l’impôt, constitue un défi procédural dont la maîtrise conditionne l’efficacité de la défense des intérêts du débiteur en difficulté.
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