Le contentieux URSSAF de l’épargne salariale : entre formalisme de l’accord collectif et contrôle du caractère aléatoire (2023-2026)
I. Le formalisme de l’accord collectif, condition première de l’exonération sociale
A. L’obligation de dépôt, condition substantielle d’ouverture du droit à exonération
L’épargne salariale constitue un levier de rémunération dont le régime social dérogatoire repose sur un formalisme rigoureux. Les sommes attribuées aux salariés au titre de l’intéressement sont, en application de l’article L. 3312-4 du Code du travail, exclues de l’assiette des cotisations de sécurité sociale définie à l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale. De même, l’article L. 3325-1 du Code du travail prévoit que les sommes portées à la réserve spéciale de participation sont exclues de cette assiette et n’ont pas le caractère d’élément de salaire pour l’application de la législation du travail. Ces exonérations ne sont toutefois acquises qu’à la condition que l’accord collectif les instituant ait été régulièrement déposé auprès de l’autorité administrative compétente.
La Cour de cassation a eu l’occasion de rappeler avec une netteté particulière, dans un arrêt du 22 juin 2023, que le dépôt de l’accord conditionne l’ouverture du droit aux exonérations de cotisations sociales. La deuxième chambre civile énonce que « pour ouvrir droit à l’exonération des cotisations de sécurité sociale sur les sommes versées aux salariés au titre d’un accord de participation, celui-ci doit avoir été déposé auprès de l’autorité administrative. Ce dépôt conditionne l’ouverture du droit aux exonérations de cotisations sociales » (Cass. 2e civ., 22 juin 2023, n° 21-18.363, Publié au Bulletin). La Haute juridiction en tire une conséquence radicale : « l’exonération ne s’applique qu’à compter de la date du dépôt de l’accord de participation et sont soumises à cotisations les sommes attribuées aux salariés, en exécution de cet accord, antérieurement à son dépôt. »
Cette exigence formelle se double d’une obligation de précision quant à l’objet de l’accord déposé. Dans un arrêt du 19 octobre 2023, la Cour de cassation a ainsi précisé que lorsque l’augmentation de la réserve spéciale de participation est négociée par la voie collective, le supplément de participation doit faire l’objet d’un accord spécifique prévoyant les modalités de répartition entre les salariés. « Pour ouvrir droit à exonération, cet accord spécifique doit avoir été déposé à la DIRECCTE du lieu où il a été conclu » (Cass. 2e civ., 19 oct. 2023, n° 21-10.221, Publié au Bulletin). La Cour censure ainsi la pratique consistant à inclure des dispositions relatives à la participation ou à l’intéressement dans un simple protocole d’accord de négociation annuelle sur les salaires, sans respecter la formalité de dépôt propre aux accords d’intéressement et de participation.
La pratique du contrôle URSSAF en matière d’épargne salariale est encadrée par la charte du cotisant contrôlé et par les circulaires de la direction de la sécurité sociale. Le Bulletin officiel de la sécurité sociale (BOSS) consacre des développements substantiels aux conditions d’exonération des sommes versées au titre de l’intéressement, de la participation et des plans d’épargne salariale, rappelant notamment que l’organisme de recouvrement vérifie systématiquement, à l’occasion de chaque contrôle, l’existence d’un accord régulièrement déposé, la conformité de la formule de calcul aux exigences légales et réglementaires, le respect du caractère collectif du dispositif et l’absence de substitution à des éléments de rémunération préexistants. Ce cadre doctrinal, bien que dépourvu de portée normative, oriente l’action des inspecteurs du recouvrement et détermine les points de vigilance sur lesquels les entreprises sont appelées à concentrer leurs efforts de conformité.
Par ailleurs, l’article L. 3313-3 du Code du travail organise un mécanisme d’acceptation tacite : en l’absence d’observation de l’organisme de recouvrement à l’expiration d’un délai déterminé, les exonérations sont réputées acquises pour l’exercice en cours. L’organisme dispose cependant d’un délai supplémentaire de deux mois pour formuler des demandes de retrait ou de modification de clauses contraires aux dispositions légales. La cour d’appel de Dijon, dans un arrêt du 26 février 2026, a précisé que ce contrôle de l’URSSAF sur le fond des accords d’intéressement ne constitue pas une sanction mais « l’examen de l’accord d’intéressement, dont l’autorité administrative a seulement différé les conséquences dans l’attente d’une mise en conformité » (CA Dijon, 26 fév. 2026, n° 24/00040). La cour écarte également l’argument tiré de l’absence d’observations sur un précédent accord, en rappelant que « l’URSSAF n’est investi du contrôle de fond des accords d’intéressement que depuis le 1er septembre 2021 » et que l’absence d’observations des DIRECCTE, devenues DREETS, n’engage pas l’URSSAF pour l’avenir.
B. La charge de la preuve du dépôt et ses conséquences contentieuses
La question de la preuve du dépôt constitue un enjeu contentieux majeur. Dans l’arrêt du 19 février 2026, la deuxième chambre civile rappelle le principe applicable : « en application de l’article 1353 du code civil, il appartient au cotisant qui sollicite le bénéfice d’une exonération ou d’une réduction de cotisations de rapporter la preuve qu’il remplit les conditions pour en bénéficier » (Cass. 2e civ., 19 fév. 2026, n° 24-10.924, Publié au Bulletin).
Or, cette charge probatoire pèse lourdement sur l’employeur. La Cour de cassation exige que le cotisant produise non seulement l’accord lui-même mais également la preuve de son dépôt dans les délais impartis. Dans l’arrêt du 22 juin 2023 précité, la Cour approuve les juges du fond d’avoir constaté que « la société ne rapportait pas la preuve du dépôt de l’accord de participation avant le 27 juillet 2016 » et d’en avoir déduit que les sommes attribuées aux salariés au titre des exercices antérieurs ne pouvaient être exonérées. La solution est identique en matière d’intéressement : la cour d’appel de Rennes, dans un arrêt du 5 février 2025, a confirmé un redressement portant sur les années 2007 à 2009 pour un montant de 62.893 euros, après avoir constaté que la société ne justifiait pas du dépôt régulier de l’accord d’intéressement dans les délais (CA Rennes, 5 fév. 2025, n° 21/07425).
Cette rigueur probatoire n’est pas tempérée par le mécanisme de l’acceptation tacite prévu par l’article L. 3313-3 du Code du travail. La cour d’appel de Dijon a ainsi écarté l’argument selon lequel l’absence d’observations antérieures vaudrait « agrément tacite pour les accords à venir, en l’absence de tout texte prévoyant une telle conséquence et une telle démarche ne s’analysant aucunement en un rescrit social » (CA Dijon, 26 fév. 2026, précité). De même, une décision d’une URSSAF d’un ressort territorial n’engage pas une URSSAF d’un autre ressort, ces dernières constituant des personnes morales distinctes.
La prescription de l’action en recouvrement peut également jouer un rôle déterminant. Dans l’arrêt du 19 février 2026, la Cour de cassation a précisé les modalités de computation du délai de prescription en présence d’un contrôle URSSAF. Elle énonce que « le délai de prescription des cotisations, contributions, majorations et pénalités de retard est suspendu à compter de la réception de la lettre d’observations par la personne contrôlée et jusqu’à la date d’envoi de la réponse de l’agent chargé du contrôle aux observations formulées par la personne contrôlée dans le délai de trente jours ». La Cour ajoute que « la fixation de l’expiration de la suspension du délai de prescription n’est donc pas laissée à la discrétion de l’organisme de recouvrement, mais résulte de la loi » (Cass. 2e civ., 19 fév. 2026, précité).
II. Le contrôle par l’URSSAF et le juge du caractère collectif et aléatoire
A. La remise en cause de l’exonération pour défaut de caractère collectif
Au-delà du formalisme du dépôt, le bénéfice de l’exonération est subordonné au respect du caractère collectif de l’accord d’épargne salariale. Ce principe, inhérent à la nature même de l’intéressement et de la participation, est rappelé avec constance par la jurisprudence. L’article L. 3312-4 du Code du travail subordonne expressément l’exonération à l’existence d’un « accord d’intéressement », ce qui implique que tous les salariés de l’entreprise puissent en bénéficier selon des modalités objectives.
La Cour de cassation a eu l’occasion de préciser, dans l’arrêt du 19 février 2026, que seules ouvrent droit à exonération « les sommes qui ont été distribuées au titre de la participation aux résultats de l’entreprise conformément à l’accord de participation l’instituant, déposé auprès de l’autorité administrative ». Elle en déduit que lorsque « la répartition de la réserve spéciale de participation n’avait pas été opérée, pour les exercices 2016 et 2017, conformément à l’accord d’entreprise du 30 mars 2015, et que la mise en oeuvre de l’accord dans des conditions contraires au caractère collectif de la participation concernait un nombre significatif de salariés », l’intégralité des sommes versées au titre de la participation doivent être soumises à cotisations sociales (Cass. 2e civ., 19 fév. 2026, précité).
Cette solution, particulièrement sévère, emporte des conséquences financières considérables pour l’employeur. La perte du caractère collectif de l’accord ne conduit pas à un redressement limité aux seuls salariés concernés par l’irrégularité mais à la réintégration de l’intégralité des sommes distribuées dans l’assiette des cotisations. La cour d’appel de Rennes, dans l’arrêt du 5 février 2025 déjà cité, a ainsi validé le principe d’un redressement portant sur une période de trois années pour un montant global de plusieurs dizaines de milliers d’euros, après avoir constaté que l’employeur ne démontrait pas que l’ensemble des salariés avaient bénéficié de l’intéressement selon les modalités de l’accord.
En matière d’intéressement de groupe, la cour d’appel de Dijon a rappelé, dans l’arrêt du 26 février 2026, que l’accord doit respecter le principe d’adéquation entre le périmètre d’application et le périmètre de calcul. La cour a ainsi validé la décision de l’URSSAF de Bourgogne déclarant non conforme un accord d’intéressement d’entreprise dont la formule de calcul prenait en compte les résultats d’autres sociétés du groupe. La cour précise que si « l’employeur dispose de dispositions spécifiques s’il entend faire bénéficier les salariés des performances et résultats du groupe », il doit pour cela « conclure un accord d’intéressement de groupe, comme le permet l’article L 3344-1 du code du travail » (CA Dijon, 26 fév. 2026, précité).
B. L’office du juge face au contrôle de la formule de calcul et à la reconstitution d’assiette
Le caractère aléatoire, seconde condition substantielle de l’intéressement, fait l’objet d’un contrôle juridictionnel dont l’intensité a été récemment réaffirmée. L’intéressement a pour objet d’associer collectivement les salariés aux résultats ou aux performances de l’entreprise. Il présente un caractère aléatoire et résulte d’une formule de calcul liée à ces résultats ou performances. La formule de calcul doit être claire et faire appel à des éléments objectivement mesurables dont la définition figure dans l’accord.
La cour d’appel de Rennes, dans un arrêt du 17 décembre 2025 qui constitue l’une des décisions les plus significatives de la période récente, a annulé un chef de redressement URSSAF fondé sur une prétendue méconnaissance de la formule de calcul de l’intéressement. La cour énonce que « les entreprises ont tout loisir de choisir les modalités de calcul de l’intéressement. L’interprétation des termes utilisés dans les accords doit s’opérer au regard de l’ensemble des éléments soumis par le cotisant et de la logique comptable et mathématique de la formule de calcul » (CA Rennes, 17 déc. 2025, n° 21/04808). Elle censure l’URSSAF qui, en exigeant que le résultat courant avant impôts s’entende nécessairement du résultat figurant à la liasse fiscale, aboutissait à « rendre absurde la formule de calcul : les pourcentages déterminés dans les accords auraient dû être appliqués sur une masse dont il aurait fallu au préalable déduire le résultat de l’application même de ces pourcentages ».
Cette décision illustre la tension entre le pouvoir de contrôle de l’URSSAF et l’autonomie des partenaires sociaux dans la détermination des modalités de l’épargne salariale. La cour rappelle que « la base de calcul retenue par la société ressortit d’une logique qui n’est nullement à sa discrétion ; elle renvoie à une donnée comptable parfaitement objectivable » et que « le critère de l’aléa n’est pas atteint » par le seul fait que l’accord ne précise pas que le calcul doit s’opérer sur le résultat avant intéressement.
Lorsque la méthode de calcul de l’URSSAF est erronée, l’office du juge est clairement défini. Dans l’arrêt du 19 février 2026, la deuxième chambre civile rappelle que « eu égard aux modalités propres à la déclaration, au calcul et au paiement des cotisations et contributions sociales qui reposent sur un système déclaratif, sous la seule responsabilité de l’employeur, il appartient à la juridiction chargée du contentieux de la sécurité sociale, lorsqu’elle constate que l’organisme de recouvrement emploie une méthode de calcul erronée pour établir le montant du redressement sur des bases réelles, d’inviter celui-ci à modifier le montant des sommes réclamées » (Cass. 2e civ., 19 fév. 2026, précité). La Cour approuve ainsi les juges du fond d’avoir ordonné à l’URSSAF de procéder à un nouveau calcul du chef de redressement afférent à la participation « sans reconstitution des sommes brutes exceptées la CSG/CRDS ».
Par ailleurs, le forfait social constitue un enjeu financier spécifique du contrôle URSSAF en matière d’épargne salariale. Prévu par l’article L. 137-15 du Code de la sécurité sociale, ce prélèvement à la charge de l’employeur frappe les sommes exclues de l’assiette des cotisations sociales mais assujetties à la CSG-CRDS. Son taux, variable selon l’effectif de l’entreprise et la nature du support d’épargne, s’élève à 20 % pour les entreprises de 250 salariés et plus s’agissant des sommes versées au titre de l’intéressement. Lorsque le redressement porte sur la perte du bénéfice de l’exonération de cotisations, la question du sort du forfait social acquitté par l’employeur se pose avec une acuité particulière. La jurisprudence admet, dans ce cas, qu’un crédit de forfait social puisse être imputé sur le montant du redressement, afin d’éviter un cumul de prélèvements sur les mêmes sommes.
Enfin, la Cour de cassation a récemment précisé, par un arrêt du 26 juin 2025, que la déduction forfaitaire de cotisations applicable pour chaque jour de repos auquel renonce un salarié relevant d’une convention de forfait en jours sur l’année est subordonnée à la seule condition d’un accord constaté par écrit entre le salarié et l’employeur, sans qu’il soit nécessaire de justifier de l’existence d’un accord collectif prévoyant les conditions de cette monétisation (Cass. 2e civ., 26 juin 2025, n° 23-13.516). Cette solution, qui écarte l’exigence d’un accord collectif supplémentaire, s’inscrit dans une lecture rigoureuse des textes limitant les conditions d’ouverture du bénéfice des exonérations à celles expressément prévues par le législateur.
Cette approche restrictive du formalisme exigé de l’employeur est constante en jurisprudence. La Cour de cassation, par un arrêt du 30 novembre 2023, a également rappelé que l’annulation d’exonérations de cotisations suppose que l’URSSAF démontre le non-respect, par le cotisant, des conditions auxquelles la loi subordonne le bénéfice de ces exonérations. L’organisme de recouvrement ne saurait ajouter aux textes des conditions qu’ils ne prévoient pas, le juge exerçant à cet égard un contrôle normal sur la qualification juridique des faits retenue par l’URSSAF pour fonder le redressement (Cass. 2e civ., 30 nov. 2023, n° 21-25.844, Publié au Bulletin).
En outre, la jurisprudence rappelle avec constance que les exonérations de cotisations sociales constituent des régimes dérogatoires au principe d’assujettissement posé par l’article L. 242-1 du Code de la sécurité sociale. La Cour de cassation, dans un arrêt du 16 février 2023, a ainsi rappelé ce principe à l’occasion d’un litige relatif à la solidarité financière du donneur d’ordre en matière de travail dissimulé, en précisant que le bénéfice des réductions et exonérations de cotisations est subordonné au respect scrupuleux des conditions légales (Cass. 2e civ., 16 fév. 2023, n° 21-14.403, Publié au Bulletin). Transposée à l’épargne salariale, cette logique conduit à une application rigoureuse des conditions de fond et de forme auxquelles l’employeur doit satisfaire pour bénéficier des exonérations sociales.
La sévérité de ce régime contentieux invite les entreprises à organiser avec un soin particulier la conservation des preuves de dépôt de leurs accords d’intéressement et de participation. La production du récépissé de dépôt délivré par l’autorité administrative, la conservation des accusés de réception et la traçabilité des échanges avec la DREETS constituent des précautions élémentaires dont l’absence expose le cotisant à des rappels de cotisations pouvant porter sur plusieurs années pour des montants considérables. La circonstance que l’URSSAF n’ait pas relevé d’irrégularité à l’occasion d’un précédent contrôle est sans incidence sur l’appréciation portée lors d’un contrôle ultérieur, chaque vérification étant autonome et le silence de l’organisme ne valant pas acceptation tacite pour l’avenir. Par ailleurs, lorsque le contrôle de l’URSSAF révèle que l’accord a été mis en oeuvre dans des conditions contraires au caractère collectif, le redressement porte sur l’intégralité des sommes distribuées et non sur la seule fraction correspondant aux salariés irrégulièrement exclus ou aux erreurs de calcul, ce qui peut multiplier le montant du rappel par un facteur significatif. Cette sévérité, assumée par le législateur comme par le juge, traduit la volonté de faire du caractère collectif une condition substantielle de l’exonération, dont la méconnaissance, même partielle, justifie la remise en cause du bénéfice du régime dérogatoire dans son ensemble.
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Conclusion
Le contentieux URSSAF de l’épargne salariale se caractérise par une double exigence, formelle et substantielle, dont le non-respect expose l’employeur à des redressements d’une ampleur considérable. Le dépôt régulier de l’accord collectif auprès de l’autorité administrative constitue la condition première de l’exonération, et la charge de la preuve de ce dépôt pèse exclusivement sur le cotisant. Au-delà, le caractère collectif et aléatoire des dispositifs d’intéressement et de participation fait l’objet d’un contrôle juridictionnel dont l’intensité, bien que réaffirmée avec force par la jurisprudence récente, laisse subsister une marge d’appréciation quant à l’interprétation des formules de calcul et à la portée des irrégularités constatées. L’évolution la plus notable de la période 2023-2026 réside dans l’affirmation par le juge judiciaire d’un contrôle accru sur les méthodes de reconstitution d’assiette employées par l’URSSAF, invitant l’organisme à modifier ses calculs lorsqu’ils reposent sur des prémisses erronées, sans pour autant prononcer l’annulation du redressement dans son ensemble. Cette jurisprudence, qui combine rigueur formelle à l’égard du cotisant et exigence de précision à l’égard de l’organisme de contrôle, définit un équilibre contentieux dont la portée pratique pour les employeurs mettant en oeuvre des dispositifs d’épargne salariale justifie une attention renouvelée.
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