Par un arrêt rendu en 1993, la Cour de justice des Communautés européennes a précisé les contours de l’obligation de paiement de la taxe sur la valeur ajoutée au regard des exigences de la sixième directive. En l’espèce, une législation nationale entrée en vigueur au début de l’année 1991 avait modifié les modalités de versement de la TVA. Elle imposait aux assujettis, au plus tard le 20 décembre, le paiement d’un acompte représentant une fraction significative, fixée à 65 %, du montant de taxe dû pour la dernière période fiscale de l’année, qu’elle soit mensuelle ou trimestrielle. Cette dernière période ne s’achevait pourtant que le 31 décembre.
Un professionnel assujetti à la TVA selon un régime de versements trimestriels a contesté cette nouvelle obligation. Il soutenait que ce dispositif le contraignait à acquitter une partie de la taxe afférente à des prestations de services qui n’avaient pas encore été matériellement exécutées, ni facturées. Il a donc saisi une juridiction nationale afin de faire constater l’incompatibilité de cette loi avec le droit communautaire. La juridiction de renvoi, avant de statuer au fond, a décidé de poser plusieurs questions préjudicielles à la Cour de justice. L’État membre concerné a pour sa part soulevé l’irrecevabilité de la demande, arguant d’une part de l’absence de procédure contradictoire préalable au renvoi, et d’autre part de l’incompétence de la juridiction nationale en matière fiscale.
Il était donc demandé à la Cour de justice de déterminer, d’abord, si la recevabilité d’un renvoi préjudiciel était conditionnée au respect de certaines règles procédurales nationales. Ensuite, sur le fond, la question se posait de savoir si les dispositions de la sixième directive en matière de fait générateur et d’exigibilité de la taxe faisaient obstacle à une législation nationale qui impose le versement d’un acompte sur la TVA pour une période fiscale non encore écoulée.
La Cour a écarté les arguments d’irrecevabilité, réaffirmant l’autonomie de la procédure préjudicielle. Sur le fond, elle a jugé qu’un tel régime national était contraire aux dispositions de la directive. En effet, un système qui contraint l’assujetti à verser la taxe sur des opérations non encore réalisées transforme un simple acompte provisionnel, autorisé par la directive, en une avance de trésorerie non conforme au système commun de TVA. La Cour a par ailleurs confirmé que les dispositions pertinentes de la directive possédaient un effet direct, permettant aux particuliers de s’en prévaloir devant leurs juridictions nationales.
La solution de la Cour repose sur une analyse rigoureuse du mécanisme de la TVA, distinguant clairement le paiement de la taxe de son fait générateur (I), pour en déduire des conséquences importantes tant pour l’autonomie de la procédure préjudicielle que pour la protection des droits des assujettis (II).
I. La censure d’un système d’acomptes constitutif d’une avance sur la taxe
La Cour de justice fonde sa décision sur une interprétation stricte des règles temporelles de la TVA, rappelant le lien indissociable entre l’opération économique et l’exigibilité de la taxe (A), ce qui la conduit à opérer une distinction fondamentale entre l’acompte licite et l’avance prohibée (B).
A. Le rappel du lien temporel entre le fait générateur et le paiement de la taxe
La Cour prend soin de rappeler les principes fondamentaux régissant le système commun de la taxe sur la valeur ajoutée. L’article 10 de la sixième directive harmonise les notions de fait générateur et d’exigibilité de la taxe, qui constituent le socle du mécanisme. Le raisonnement des juges s’ancre dans la lettre même du texte, selon lequel « le fait générateur de la taxe intervient et la taxe devient exigible au moment où la livraison du bien ou la prestation de services est effectuée. »
Cette disposition établit un principe cardinal : la taxe ne peut être due avant que l’opération économique qui en constitue l’assiette ne soit réalisée. Toute exigence de paiement qui anticiperait cet événement romprait la logique même d’une taxe sur le chiffre d’affaires, laquelle porte par définition sur des transactions effectives. En liant l’exigibilité à la réalisation de la prestation, la directive garantit que l’impôt ne frappe pas une richesse purement virtuelle ou anticipée, mais bien une valeur ajoutée constatée. C’est sur la base de ce principe que la Cour évalue la conformité du dispositif national litigieux.
B. La distinction entre l’acompte provisionnel licite et l’avance prohibée
Le gouvernement italien soutenait que la perception d’acomptes provisionnels était expressément autorisée par l’article 22 de la directive. La Cour ne conteste pas cette faculté, reconnaissant sa finalité légitime : éviter que les assujettis, agissant comme collecteurs pour le compte de l’État, ne conservent par-devers eux des sommes importantes d’argent public durant l’exercice fiscal. Cependant, elle encadre strictement cette possibilité.
Un acompte provisionnel est par nature calculé sur des opérations relatives à une période fiscale déjà écoulée, même si les comptes n’ont pas encore été définitivement apurés. Le régime italien, en exigeant un versement au 20 décembre calculé sur une base incluant la totalité du mois ou du trimestre, franchit une ligne rouge. Il impose une charge fiscale sur des opérations futures et incertaines, qui se réaliseront entre le 20 et le 31 décembre. La Cour qualifie ce mécanisme d’illicite, considérant qu’il aboutit à « transformer lesdits acomptes en avances contraires à la règle de la directive qui veut que les États membres n’exigent le paiement de la TVA que pour des transactions réalisées. » La nuance est décisive : l’acompte se rapporte au passé, l’avance se projette sur l’avenir. En prohibant la seconde, la Cour préserve la cohérence du système de TVA.
II. La portée de la décision : le renforcement de l’autonomie procédurale et des droits de l’assujetti
Au-delà de la question technique du paiement de la TVA, cet arrêt emporte des conséquences significatives. Il réaffirme avec force l’autonomie de la procédure préjudicielle face aux règles nationales (A) et consacre l’effectivité des droits que les justiciables tirent des directives (B).
A. L’affirmation de l’autonomie de la procédure préjudicielle
Face aux exceptions d’irrecevabilité soulevées par l’État membre, la Cour adopte une position de principe. Elle écarte l’argument tiré de l’absence de débat contradictoire au niveau national en rappelant qu’une telle exigence, bien que souhaitable, n’est pas une condition de mise en œuvre de l’article 177 du traité. Elle refuse également de contrôler la compétence de la juridiction de renvoi au regard de son droit interne, posant qu’il ne lui « appartient pas de vérifier si la décision par laquelle elle a été saisie a été prise conformément aux règles d’organisation et de procédure judiciaires du droit national. »
Cette position réaffirme le caractère de coopération de juridiction à juridiction qui anime le renvoi préjudiciel. En refusant de se faire le censeur des règles de procédure nationales, la Cour garantit l’accessibilité et l’efficacité de cet outil essentiel à l’uniformité d’interprétation du droit de l’Union. La saisine est présumée valide tant qu’elle émane d’une juridiction d’un État membre et n’a pas été rapportée par les voies de recours internes. Cette solution préserve le dialogue des juges de toute entrave procédurale qui ne serait pas directement prévue par les traités.
B. La consécration de l’effet direct des dispositions de la directive
Enfin, la Cour répond à la question relative à la possibilité pour les particuliers d’invoquer les dispositions de la directive. Elle confirme, en s’appuyant sur une jurisprudence bien établie depuis l’arrêt *Becker*, que les dispositions des articles 10 et 22, paragraphes 4 et 5, de la sixième directive sont suffisamment claires, précises et inconditionnelles pour produire un effet direct.
La conséquence pratique est majeure pour l’assujetti. Cette reconnaissance lui permet de faire écarter l’application de la loi nationale incompatible par son juge national. La Cour conclut ainsi que ces dispositions « confèrent de ce fait aux particuliers des droits dont ils peuvent se prévaloir devant le juge national pour s’opposer à une réglementation nationale incompatible avec elles. » L’arrêt ne se contente donc pas de déclarer une incompatibilité de principe ; il donne au justiciable l’arme juridique lui permettant de neutraliser les effets concrets de la législation nationale fautive. Il illustre parfaitement la fonction de la directive comme instrument de protection des droits des individus face à un État membre qui aurait manqué à ses obligations.