Un moniteur de ski domicilié à Paris passe l’hiver en station alpine, l’été en stages et en préparation physique, et facture l’ensemble de ses leçons, de ses stages et de ses accompagnements hors-piste par une société immatriculée à Dubaï. Entre deux saisons, il vit à Paris, y conserve son appartement, ses comptes et ses habitudes, tandis que ses clients, des familles franciliennes et des écoles de ski françaises, paient une structure émirienne. Le montage paraît taillé pour la saisonnalité du métier : encaisser vite pendant l’hiver, optimiser pendant l’intersaison. En droit français, il cumule pourtant les mêmes risques que tous les schémas de facturation par société interposée : imposition des sommes entre les mains du moniteur sur le fondement de l’article 155 A du code général des impôts, rattrapage de la société au titre du siège de direction effective, TVA française sur des leçons matériellement dispensées sur le territoire national. À ces risques fiscaux s’ajoute une exigence propre au métier, méconnue des vendeurs de sociétés clés en main : nul ne peut enseigner le ski contre rémunération sans la qualification requise, et l’irrégularité sportive fragilise toute défense fiscale. Cet article décrit, textes et décisions du Conseil d’État à l’appui, ce que l’administration redresse dans ce type de dossier, ce que le moniteur doit vérifier avant chaque saison, et comment contester un redressement devant le juge de l’impôt.

I. Pourquoi la société de Dubaï n’efface pas l’impôt français du moniteur resté à Paris

A. L’article 155 A : les leçons facturées depuis Dubaï imposées entre les mains du moniteur

L’arme principale de l’administration dans ce type de dossier s’appelle l’article 155 A du code général des impôts. Le texte, dans sa rédaction en vigueur, dispose : « I. Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en contrepartie de services ou de l’exploitation commerciale de droits attachés à l’image, au nom ou à la voix d’une ou de plusieurs personnes, de l’usage de droits d’auteurs ou de droits voisins ou de la propriété industrielle ou commerciale ou de droits assimilés, rendus ou concédés par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières : – soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit ces sommes ; – soit, lorsqu’elles n’établissent pas que cette personne exerce, de manière prépondérante, une activité industrielle ou commerciale, autre que celle donnant lieu au paiement de ces sommes ; – soit, en tout état de cause, lorsque la personne qui perçoit ces sommes est domiciliée ou établie dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France où elle est soumise à un régime fiscal privilégié au sens mentionné à l’article 238 A . » (article 155 A du code général des impôts). Trois branches alternatives, dont la troisième joue de plein droit dès que l’État d’accueil offre un régime fiscal privilégié.

Pour le moniteur parisien, chacune des trois branches mérite examen. S’il détient seul la société de Dubaï, le contrôle direct est caractérisé. S’il ne démontre pas que cette société exerce de manière prépondérante une autre activité que la refacturation de ses leçons, la deuxième branche s’applique. Et quand bien même ces deux premières branches prêteraient à discussion, la troisième s’impose dès lors que la société est soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A. Or le test de l’article 238 A est mécanique : « Pour l’application du premier alinéa, les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l’Etat ou le territoire considéré si elles n’y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de 40 % ou plus à celui de l’impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies. » (article 238 A du code général des impôts). Avec un impôt sur les sociétés français au taux normal de 25 % et un impôt émirien au taux standard de 9 %, sous réserve des conditions de substance et d’éligibilité propres notamment aux zones franches, l’écart dépasse le seuil de 40 % et le régime émirien entre dans la définition légale du régime privilégié.

La convention fiscale conclue entre la France et les Émirats arabes unis, signée à Abou Dabi le 19 juillet 1989, dont le texte officiel figure sur le site de l’administration (convention avec les Émirats arabes unis), ne fait pas obstacle à ce mécanisme. L’article 155 A est un dispositif interne de lutte contre l’évasion qui s’applique indépendamment de la convention dès lors que ses conditions sont réunies, et la jurisprudence l’applique avec constance aux schémas de facturation par société interposée.

La jurisprudence du Conseil d’État éclaire directement le dossier du moniteur. Dans une affaire de pilote d’hélicoptères rémunéré par une société établie à Jersey, elle-même prestataire d’une société française, le juge a validé le raisonnement de l’administration : les sommes versées au pilote, domicilié en France, étaient représentatives d’une fraction du prix facturé par la société de Jersey en contrepartie de services effectués par lui, et relevaient de l’article 155 A (Conseil d’État, 8ème – 3ème chambres réunies, 4 novembre 2020, n° 436367). Le parallèle avec le moniteur est exact : service rendu pour l’essentiel par la personne domiciliée en France, facturation par une société étrangère sans intervention propre identifiable, client final français. Le même arrêt précise que la qualification de la catégorie d’imposition dépend de l’analyse des relations entre la personne qui a rendu les services et leur bénéficiaire, et que l’absence de lien de subordination avec le client français ne suffit pas à faire échec au redressement.

Un second arrêt durcit le tableau pour les dirigeants et associés majoritaires. Dans une affaire où les prestations avaient été facturées à une société française par une société suisse qui en était la présidente, en assumait la direction générale et ne comptait qu’elle pour unique cliente, à raison de prestations rendues par le dirigeant en tant que salarié de la société suisse, le juge a validé l’imposition entre ses mains dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, avec une majoration de 80 % pour activité occulte (Conseil d’État, 8ème – 3ème chambres réunies, 12 octobre 2018, n° 414383). Le moniteur associé unique de sa société de Dubaï, qui enseigne lui-même chaque leçon facturée, se reconnaît dans ce schéma : contrôle capitalistique, exécution personnelle et clientèle française forment un faisceau que l’administration exploite systématiquement. La majoration pour activité occulte, lorsqu’elle est retenue, alourdit considérablement la facture et allonge les délais de reprise, de sorte que la régularité déclarative initiale conditionne toute la suite du dossier.

Face à ce risque, deux lignes de défense seulement sont opérantes, et elles se préparent avant le contrôle. La première consiste à démontrer que la société émirienne exerce de manière prépondérante une activité propre, distincte de la refacturation des leçons : équipe salariée sur place, contrats avec des clients tiers, moyens matériels et humains réels, décisions de gestion prises localement. La seconde consiste à contester le caractère privilégié du régime ou l’absence de contrepartie réelle en produisant la comptabilité complète, les contrats et les preuves de substance. Les affirmations générales sur l’attractivité de Dubaï ne pèsent rien face à ces deux questions précises. Pour une présentation d’ensemble du mécanisme applicable à toute facturation depuis l’étranger, la page de synthèse du cabinet consacrée à la facturation de clients en France depuis une société étrangère décrit le même enchaînement article 155 A, siège de direction effective et établissement stable.

B. Le siège de direction effective et l’établissement stable : la société elle-même rattrapée par l’impôt et la TVA en France

Le second risque vise la société de Dubaï elle-même. L’article 206 du code général des impôts énonce : « Sous réserve des dispositions des articles 8 ter , 239 bis AA , 239 bis AB et 1655 ter , sont passibles de l’impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes, les sociétés en commandite par actions, les sociétés à responsabilité limitée n’ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues au IV de l’article 3 du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié, les sociétés coopératives et leurs unions ainsi que, sous réserve des dispositions du 6° du 1 de l’article 207 , les établissements publics, les organismes de l’Etat jouissant de l’autonomie financière, les organismes des départements et des communes et toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif. » (article 206 du code général des impôts). Combiné avec le critère du siège de direction effective, ce texte permet à l’administration de considérer qu’une société immatriculée à Dubaï mais dirigée depuis Paris est passible de l’impôt sur les sociétés en France sur l’ensemble de ses bénéfices.

La démonstration administrative suit un raisonnement éprouvé : lieu où se prennent les décisions stratégiques, résidence du dirigeant effectif, lieu de tenue des réunions et de la comptabilité, adresse des contrats et des donneurs d’ordre, localisation des moyens d’exploitation. Le Conseil d’État l’a appliqué à une société holding transférée au Luxembourg, dont l’administration avait estimé qu’elle avait conservé son siège de direction effective en France malgré le transfert statutaire, avec réintégration des dividendes et tantièmes entre les mains du dirigeant (Conseil d’État, 10ème – 9ème chambres réunies, 15 mars 2023, n° 449723). Pour le moniteur parisien, le constat est plus rude encore : la société naît à Dubaï tandis que le moniteur, ses skis, sa résidence et ses clients demeurent en France. La direction effective reste alors en France dès l’origine, sans même qu’un transfert soit à démontrer. La saisonnalité n’y change rien : entre deux hivers, c’est à Paris que se négocient les contrats avec les écoles et les familles, que se gère la trésorerie et que se prépare la saison suivante.

Dans le même esprit, le Conseil d’État juge qu’un transfert de siège au Luxembourg ne devient opposable qu’à compter de la radiation du registre du commerce et des sociétés français, et impose sur ce fondement une plus-value latente sur les titres détenus (Conseil d’État, 9ème chambre, 12 février 2026, n° 499238). La leçon pour le moniteur est double : les dates d’immatriculation et de radiation produisent des effets fiscaux autonomes, et toute réorganisation conduite sans calendrier juridique précis crée des exercices d’imposition supplémentaires.

Le troisième angle d’attaque est l’établissement stable. Quand le moniteur dispense durablement ses leçons sur le domaine skiable français, y dispose d’un local, d’un casier ou d’un point de rendez-vous attitré, emploie un assistant ou un collègue pour les groupes d’enfants, et réalise la quasi-totalité de son chiffre d’affaires auprès de clients français, l’administration soutient que la société émirienne dispose en France d’une installation ou d’un agent qui l’assujettit à l’impôt sur les bénéfices réalisés en France. La leçon de ski, comme toute prestation physiquement exécutée, impose une présence sur place : encadrement sur les pistes, sécurité des élèves, remontées mécaniques françaises. Cette matérialité rend la thèse de l’établissement stable particulièrement crédible dans les dossiers de moniteurs, de guides et d’éducateurs sportifs, et elle ouvre la voie à la reconstitution d’une comptabilité française et à la taxation des distributions occultes.

La TVA suit la même logique territoriale. L’article 259 du code général des impôts dispose : « Le lieu des prestations de services est situé en France : 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu’il a en France : a) Le siège de son activité économique, sauf lorsqu’il dispose d’un établissement stable non situé en France auquel les services sont fournis ; b) Ou un établissement stable auquel les services sont fournis ; c) Ou, à défaut du a ou du b, son domicile ou sa résidence habituelle ; » (article 259 du code général des impôts). Concrètement, les leçons dispensées à des écoles de ski françaises, des comités d’entreprise franciliens ou des tour-opérateurs établis en France sont des prestations localisées en France. Quand le client est un assujetti français identifié à la TVA, le mécanisme d’autoliquidation s’applique : « lorsqu’une livraison de biens ou une prestation de services mentionnée à l’ article 259 A est effectuée par un assujetti établi hors de France, la taxe est acquittée par l’acquéreur, le destinataire ou le preneur qui agit en tant qu’assujetti et qui dispose d’un numéro d’identification à la taxe sur la valeur ajoutée en France. » (article 283 du code général des impôts). Quand le client est une famille non assujettie, aucune autoliquidation n’est possible et la société prestataire doit elle-même collecter la TVA française, ce qui suppose une immatriculation et des déclarations en France. Les factures émises hors TVA par la société de Dubaï deviennent alors la pièce maîtresse du redressement.

Enfin, le montage expose à deux dispositifs complémentaires. Si une société holding française détient la structure de Dubaï, l’article 209 B permet d’imposer en France les bénéfices de l’entité étrangère soumise à un régime privilégié : « Lorsqu’une personne morale établie en France et passible de l’impôt sur les sociétés exploite une entreprise hors de France ou détient directement ou indirectement plus de 50 % des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique : personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable, établie ou constituée hors de France et que cette entreprise ou entité juridique est soumise à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A , les bénéfices ou revenus positifs de cette entreprise ou entité juridique sont imposables à l’impôt sur les sociétés. » (article 209 B du code général des impôts). Et le domicile fiscal du moniteur lui-même reste en France tant qu’il y conserve son foyer ou y exerce son activité professionnelle : « Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 A : a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu’elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; » (article 4 B du code général des impôts). Enseigner chaque hiver sur les pistes françaises pour une clientèle française ne constitue jamais une activité exercée à titre accessoire en France, même quand l’intersaison se passe à Paris loin des remontées.

II. Carte d’éducateur, exit tax et contestation : ce que le moniteur doit vérifier à Paris et en Île-de-France

A. Qualification et carte professionnelle : sans régularité sportive, aucune défense fiscale ne tient

Avant même la fiscalité, le moniteur doit sécuriser son droit d’enseigner. L’article L. 212-1 du code du sport dispose : « I.-Seuls peuvent, contre rémunération, enseigner, animer ou encadrer une activité physique ou sportive ou entraîner ses pratiquants, à titre d’occupation principale ou secondaire, de façon habituelle, saisonnière ou occasionnelle, sous réserve des dispositions du quatrième alinéa du présent article et de l’article L. 212-2 du présent code, les titulaires d’un diplôme, titre à finalité professionnelle ou certificat de qualification professionnelle : 1° Garantissant la compétence de son titulaire en matière de sécurité des pratiquants et des tiers dans l’activité considérée ; 2° Et enregistré au répertoire national des certifications professionnelles dans les conditions prévues à l’article L. 6113-5 du code du travail. » (article L. 212-1 du code du sport). Le texte vise expressément l’exercice saisonnier : le moniteur qui n’enseigne que l’hiver reste soumis à l’obligation de diplôme et à la déclaration de son activité, matérialisée par la carte professionnelle d’éducateur sportif. Enseigner sans qualification ni carte expose aux sanctions pénales du code du sport et, sur le plan fiscal, transforme chaque leçon en indice d’activité occulte.

Cette régularité sportive conditionne directement la défense fiscale. Un moniteur qui produit son diplôme, sa carte professionnelle en cours de validité, ses contrats avec les écoles de ski, ses plannings de leçons et son attestation d’assurance établit l’existence d’une activité réelle, suivie et déclarée, ce qui nourrit la discussion sur la catégorie d’imposition et écarte le soupçon d’activité occulte et sa majoration de 80 %. À l’inverse, des leçons dispensées sans carte, sans contrat et payées de la main à la main vers une société écran cumulent les qualifications pénales et fiscales. La vérification pratique, pour un moniteur parisien, tient en cinq points : diplôme et carte professionnelle valables pour la saison en cours, contrats écrits avec chaque école ou chaque client collectif, plannings et relevés de leçons conservés saison par saison, assurance de responsabilité civile couvrant l’activité déclarée, et cohérence entre les volumes enseignés, les factures émises et les sommes rapatriées.

La dimension parisienne impose aussi une discipline documentaire renforcée. Les juridictions franciliennes, tribunal administratif de Paris puis cour administrative d’appel de Paris, exigent des pièces précises : contrats de mission signés avec les écoles et les clients, factures et relevés bancaires permettant de suivre le prix des leçons depuis le client jusqu’au moniteur, plannings horodatés, comptabilité de la société émirienne, justificatifs de substance locale à Dubaï, échanges avec l’expert-comptable et les conseils. Les délais pratiques s’apprécient saison par saison : chaque hiver génère ses contrats, ses volumes de leçons et ses factures, et c’est la cohérence de cette chaîne qui emporte ou non la conviction du vérificateur puis du juge. Le canal procédural normal passe par la réponse à la proposition de rectification, la réclamation contentieuse puis le recours devant le tribunal administratif du domicile, avec un dossier dont chaque pièce répond à une critique précise de l’administration. Les points d’attention du ressort francilien tiennent à la densité du contentieux et à l’exigence probatoire : un moniteur qui réside à Paris onze mois sur douze et ne rejoint la station que pour la saison ne peut soutenir sérieusement que sa direction effective se trouve à Dubaï.

B. Exit tax, article 123 bis et recours contre le redressement : délais, pièces et juge compétent

Le moniteur qui reste vivre en France n’est pas concerné par l’exit tax, mais il doit comprendre ce qui l’attendrait s’il transférait ensuite son domicile à Dubaï. L’article 167 bis du code général des impôts dispose : « Les contribuables fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France sont imposables lors de ce transfert au titre des plus-values latentes constatées sur les droits sociaux, valeurs, titres ou droits mentionnés au 1 du I de l’article 150-0 A détenus, directement ou indirectement, par les membres de leur foyer fiscal à la date de ce transfert lorsque ces mêmes droits sociaux, valeurs, titres ou droits représentent au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société ou lorsque la valeur globale desdits droits sociaux, valeurs, titres ou droits, déterminée dans les conditions prévues au premier alinéa du 2, excède 800 000 € à cette même date. » (article 167 bis du code général des impôts). Le moniteur associé unique d’une société de Dubaï valorisée par sa clientèle française entre donc dans le champ du dispositif dès le départ à l’étranger. Rester en France évite l’exit tax mais maintient l’imposition courante sur les revenus ; partir déclenche l’imposition des plus-values latentes. Aucune des deux branches de l’alternative n’offre d’effacement fiscal.

Le second dispositif à connaître est l’article 123 bis, qui vise la personne physique domiciliée en France détenant au moins 10 % d’une entité étrangère à régime privilégié : « Lorsqu’une personne physique domiciliée en France détient directement ou indirectement 10 % au moins des actions, parts, droits financiers ou droits de vote dans une entité juridique-personne morale, organisme, fiducie ou institution comparable-établie ou constituée hors de France et soumise à un régime fiscal privilégié, les bénéfices ou les revenus positifs de cette entité juridique sont réputés constituer un revenu de capitaux mobiliers de cette personne physique dans la proportion des actions, parts ou droits financiers qu’elle détient directement ou indirectement lorsque l’actif ou les biens de la personne morale, de l’organisme, de la fiducie ou de l’institution comparable sont principalement constitués de valeurs mobilières, de créances, de dépôts ou de comptes courants. » (article 123 bis du code général des impôts). Le Conseil d’État vient d’en faire application à un sportif dont la société panaméenne détenue à 100 % avait perçu des revenus d’exploitation de son droit à l’image, avec taxation des sommes entre ses mains dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et amende pour défaut de déclaration de compte ouvert à l’étranger (Conseil d’État, 8ème – 3ème chambres réunies, 12 novembre 2025, n° 501567). Le parallèle avec le moniteur dont la société de Dubaï accumule la trésorerie des hivers est direct : bénéfices non distribués, compte bancaire étranger non déclaré et revenus réputés distribués forment un redressement en trois étages.

Quand la proposition de rectification arrive, la contestation obéit à une méthode stricte. L’article L. 57 du livre des procédures fiscales prévoit que « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Sur demande du contribuable reçue par l’administration avant l’expiration du délai mentionné à l’article L. 11 , ce délai est prorogé de trente jours. » (article L. 57 du livre des procédures fiscales). La réponse doit donc intervenir dans le délai indiqué, en sollicitant au besoin la prorogation de trente jours, et contester point par point : réalité de l’intervention propre de la société émirienne, localisation de la direction effective, existence ou non d’un établissement stable, catégorie d’imposition retenue, calcul du régime privilégié au regard de l’article 238 A, territorialité de la TVA saison par saison, et proportionnalité des pénalités.

Les moyens de fond les plus efficaces dans les dossiers de moniteurs tiennent à la preuve. Démontrer une intervention propre de la société de Dubaï suppose des contrats avec des clients tiers, des salariés, des locaux et des décisions documentées. Contester le siège de direction effective suppose de produire les procès-verbaux, les déplacements et la comptabilité qui établissent où les décisions ont été prises. Contester l’établissement stable suppose de décrire précisément l’organisation matérielle des saisons et l’absence d’installation fixe. Contester la catégorie d’imposition suppose d’analyser la relation avec chaque école au regard de la jurisprudence. Enfin, la TVA se conteste facture par facture, en distinguant les clients assujettis français, pour lesquels l’autoliquidation purge l’opération, des familles non assujetties, pour lesquelles la collecte par le prestataire s’imposait. Après l’échec de la voie amiable, la réclamation contentieuse puis le recours devant le tribunal administratif de Paris, avec appel devant la cour administrative d’appel de Paris, permettent au juge de trancher chaque grief, et la qualité du dossier documentaire réuni dès la réponse à la proposition de rectification détermine largement l’issue.

Conclusion

Le moniteur de ski parisien qui facture ses leçons par une société de Dubaï en restant vivre en France s’expose à un cumul redoutable : imposition personnelle des sommes sur le fondement de l’article 155 A, assujettissement de la société à l’impôt sur les sociétés par le siège de direction effective ou l’établissement stable, TVA française sur des leçons dispensées sur les pistes nationales, article 123 bis sur les bénéfices accumulés à l’étranger, et sanctions sportives en cas d’enseignement irrégulier. La jurisprudence du Conseil d’État, du pilote facturé depuis Jersey au dirigeant facturé depuis la Suisse, du holding resté dirigé depuis la France au sportif dont la société panaméenne exploitait son image, dessine une ligne constante : la forme émirienne ne protège ni le moniteur ni la société quand la réalité de l’activité demeure française. La seule stratégie durable consiste à vérifier avant chaque saison la régularité sportive de l’enseignement, à documenter la substance réelle de toute structure étrangère, à déclarer les comptes et les revenus sans omission, et à contester chaque redressement par une réponse motivée, pièce par pièce, devant le juge de l’impôt.