Par un arrêt rendu dans les affaires jointes 123/87 et 330/87, la Cour de justice des Communautés européennes s’est prononcée sur l’étendue des obligations formelles que les États membres peuvent imposer aux assujettis pour l’exercice du droit à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée. En l’espèce, l’administration fiscale d’un État membre avait refusé le droit à déduction à deux opérateurs économiques, un négociant en voitures d’occasion et une société de gestion immobilière, au motif que les factures qu’ils détenaient présentaient des irrégularités formelles. La législation nationale en cause exigeait en effet une série de mentions sur les factures, allant au-delà des exigences minimales prévues par la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977. Saisi des litiges, le tribunal de première instance de Bruxelles a sursis à statuer afin de demander à la Cour de justice si les dispositions de la directive, notamment ses articles 18 et 22, permettaient à un État membre de subordonner le droit à déduction à la possession d’une facture comportant des mentions supplémentaires destinées à faciliter le contrôle fiscal. La question de droit posée revenait donc à déterminer si le formalisme imposé par un État membre pour des raisons de contrôle pouvait primer sur le droit fondamental à déduction de la TVA. La Cour répond par l’affirmative, tout en posant des limites claires à cette prérogative étatique. Elle juge que les États membres peuvent exiger des mentions additionnelles sur les factures, à la condition que celles-ci soient nécessaires à la correcte perception de la taxe et à son contrôle, et qu’elles ne rendent pas « pratiquement impossible ou excessivement difficile l’exercice du droit à la déduction ».
La solution retenue par la Cour de justice opère une conciliation entre les prérogatives des États membres en matière de contrôle fiscal et la sauvegarde des droits des assujettis. Elle consacre ainsi le pouvoir des administrations nationales d’imposer des mentions facturières complémentaires (I), tout en encadrant strictement cette faculté par le principe de proportionnalité afin de préserver l’effectivité du droit à déduction (II).
I. La consécration du pouvoir des États membres d’imposer des mentions facturières complémentaires
La Cour reconnaît que la sixième directive autorise les États membres à compléter les obligations des assujettis. Cette reconnaissance s’appuie sur une lecture combinée des dispositions de la directive, justifiant les exigences nationales par les impératifs de la lutte contre la fraude fiscale.
A. La reconnaissance d’une prérogative au service des objectifs de la directive
L’arrêt rappelle d’abord que le droit à déduction constitue un élément fondamental du système commun de la taxe sur la valeur ajoutée, conditionnant sa neutralité. L’exercice de ce droit est formellement subordonné, selon l’article 18, paragraphe 1, sous a), de la directive, à la détention d’une facture établie conformément à l’article 22, paragraphe 3. Si cette dernière disposition énumère un socle minimal de mentions obligatoires, la Cour s’appuie sur le paragraphe 8 du même article 22 pour légitimer l’action des États. Cette disposition prévoit en effet que « les États membres ont la faculté de prévoir d’autres obligations qu’ils jugeraient nécessaires pour assurer l’exacte perception de la taxe et pour éviter la fraude ». En se fondant sur ce texte, la Cour juge que les États disposent d’une habilitation expresse pour aller au-delà des exigences communes, sans avoir à recourir à des procédures dérogatoires spécifiques.
B. La justification des exigences supplémentaires par les impératifs du contrôle fiscal
La faculté ainsi reconnue aux États membres n’est pas discrétionnaire ; elle est finalisée. La Cour précise que les mentions supplémentaires doivent avoir pour but exclusif « d’assurer l’exacte perception de la taxe sur la valeur ajoutée ainsi que son contrôle par l’administration fiscale ». Cette finalité légitime l’intervention normative des États. Dans le cadre du système de la TVA, où le droit à déduction de l’un dépend de la correcte déclaration de l’autre, la facture constitue le document central permettant de vérifier la réalité et la régularité des opérations. Les exigences nationales visant à renforcer la traçabilité des transactions, comme l’identification précise des parties, la description détaillée des biens ou des services, ou encore l’inscription à un facturier de sortie, participent donc directement à la prévention de la fraude et à la protection des recettes fiscales, tant nationales que communautaires.
II. L’encadrement de la prérogative étatique par le principe de proportionnalité
Si la Cour valide le principe des exigences nationales additionnelles, elle en circonscrit immédiatement la portée en soumettant leur validité à un double contrôle de proportionnalité. Les mentions exigées doivent être à la fois nécessaires au but poursuivi et ne pas constituer une entrave excessive à l’exercice du droit à déduction.
A. La condition de fond : la nécessité des mentions exigées
La première limite posée par la Cour est celle de la nécessité. Les États ne sauraient imposer des formalités superflues ou sans lien direct avec les objectifs de contrôle fiscal et de juste perception de l’impôt. Bien que l’arrêt ne se prononce pas sur la nature des mentions spécifiques requises par la réglementation nationale en cause, il confie à la juridiction de renvoi le soin d’apprécier si celles-ci sont bien « nécessaires » au regard des objectifs poursuivis. Ce critère de nécessité implique une adéquation entre la mesure et son but, excluant ainsi toute obligation purement administrative qui n’apporterait pas une plus-value réelle dans la lutte contre la fraude. Une information qui pourrait être obtenue par d’autres moyens moins contraignants pour l’assujetti pourrait, par exemple, être jugée non nécessaire.
B. La condition pratique : la sauvegarde de l’exercice du droit à déduction
La seconde limite, qui constitue le cœur de l’apport de cet arrêt, est la protection de l’effectivité du droit à déduction. La Cour énonce clairement que les mentions supplémentaires « ne doivent pas, par leur nombre ou leur technicité, rendre pratiquement impossible ou excessivement difficile l’exercice du droit à la déduction ». Ce faisant, elle érige le principe de proportionnalité en rempart contre un formalisme excessif qui viderait de sa substance un droit essentiel du système de la TVA. Une législation nationale qui, par la complexité, le volume ou la nature des informations demandées, imposerait une charge administrative disproportionnée à l’assujetti, serait contraire à la directive. Il appartient donc au juge national d’opérer une balance entre l’intérêt légitime de l’État à prévenir la fraude et le droit fondamental de l’opérateur économique à la neutralité de la taxe.