Le Conseil constitutionnel a été saisi le 10 juillet 2017 d’une question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité de l’article 235 ter ZCA du code général des impôts. Une société de participations contestait l’imposition de 3 % sur les montants distribués, estimant que ce prélèvement créait des disparités injustifiées entre les entreprises. Par une décision du 7 juillet 2017, le Conseil d’État a renvoyé cette interrogation aux juges constitutionnels afin de vérifier le respect des droits et libertés garantis. La requérante soutenait que le texte méconnaissait les principes d’égalité devant la loi et devant les charges publiques proclamés par la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen. La question posée demandait si la distinction entre les dividendes provenant de filiales européennes et ceux issus de filiales françaises ou tierces respectait l’exigence constitutionnelle. Le Conseil constitutionnel censure la disposition en jugeant que l’objectif de rendement budgétaire ne justifie pas une telle rupture d’égalité entre les contribuables de même nature. L’analyse de cette solution impose d’examiner l’identification d’un régime fiscal discriminatoire avant d’étudier la sanction d’une rupture d’égalité injustifiée par les magistrats.
I. L’identification d’un régime fiscal discriminatoire
A. L’assujettissement différencié des redistributions de dividendes
L’article contesté instaure une « contribution additionnelle à l’impôt sur les sociétés au titre des montants distribués » dont le taux est fixé à 3 % pour les redevables. Les dispositions prévoient néanmoins des exclusions spécifiques, notamment pour les micro, petites et moyennes entreprises, ainsi que pour certains organismes de placement collectif définis par la loi. La jurisprudence constante du Conseil d’État précise que cette taxe ne s’applique pas aux bénéfices provenant d’une filiale établie dans un État membre de l’Union européenne. Cette interprétation résulte de l’application de la directive du 30 novembre 2011 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents. En revanche, les dividendes issus de filiales situées en France ou dans des États tiers demeurent soumis à cette contribution lors de leur redistribution par la société.
B. Une identité de situation juridique méconnue
Le Conseil constitutionnel relève une « différence de traitement entre les sociétés mères, selon que les dividendes qu’elles redistribuent proviennent ou non de filiales » européennes. Cette distinction s’opère alors que ces entités se trouvent dans une situation identique au regard de l’objet de la contribution qui frappe les montants distribués. L’imposition repose sur le fait générateur de la distribution sans considération pour l’origine géographique des bénéfices ayant permis la rémunération des actionnaires ou des associés. En traitant différemment des flux financiers de nature semblable, le législateur a créé une asymétrie fiscale qui pèse sur les groupes de sociétés implantés nationalement. Cette disparité de traitement nécessite alors une justification robuste fondée sur un motif d’intérêt général ou une différence de situation objectivement vérifiable par le juge.
II. La sanction d’une rupture d’égalité injustifiée
A. L’insuffisance de l’objectif de rendement budgétaire
Pour justifier cette mesure, le législateur a invoqué la nécessité de compenser la perte de recettes provoquée par la suppression de la retenue à la source. Les magistrats rappellent que si le législateur peut régler de façon différente des situations distinctes, la différence de traitement doit rester en rapport direct avec l’objet. Or, le Conseil constitutionnel affirme solennellement qu’un « objectif de rendement ne constitue pas, en lui-même, une raison d’intérêt général » suffisante pour valider une telle discrimination. La poursuite d’un but purement financier ne permet pas de déroger aux principes fondamentaux d’égalité devant la loi et devant les charges publiques de 1789. L’appréciation des facultés contributives doit reposer sur des critères rationnels et objectifs qui font défaut dans la rédaction de l’article 235 ter ZCA ici critiqué.
B. L’abrogation immédiate d’une disposition inconstitutionnelle
La déclaration d’inconstitutionnalité entraîne l’abrogation du premier alinéa du paragraphe I de l’article contesté dès la publication de la décision au Journal officiel de la République. Le juge constitutionnel refuse de reporter les effets de sa décision, considérant qu’aucun motif impérieux ne justifie de maintenir une disposition manifestement contraire aux droits fondamentaux. Cette solution bénéficie immédiatement à l’auteur de la question prioritaire de constitutionnalité et s’applique à toutes les instances judiciaires qui ne sont pas encore définitivement jugées. Les sociétés ayant acquitté cette contribution indue pourront ainsi solliciter le remboursement des sommes versées en se fondant sur cette censure prononcée par les sages. Cette décision renforce la protection des contribuables contre les dispositifs fiscaux dont la cohérence logique est sacrifiée au profit de simples considérations de trésorerie étatique.