Le 26 novembre 2020, la Cour de justice de l’Union européenne a rendu une décision précisant les modalités de régularisation des déductions de la taxe sur la valeur ajoutée. Cette affaire traite de la possibilité pour un État membre d’imposer à un acquéreur le remboursement d’une taxe initialement déduite par le précédent propriétaire.
Une société a acquis un immeuble ayant fait l’objet de travaux de réaménagement dont la taxe avait été déduite par le cédant. L’acquéreur a poursuivi l’activité de location sous le régime de l’assujettissement optionnel avant de revendre le bien à des particuliers en 2013. Cette vente finale à des personnes non assujetties a mis un terme à l’utilisation du bien pour des opérations taxées. L’administration fiscale suédoise a alors réclamé à la société cessionnaire la régularisation des déductions opérées par le propriétaire antérieur.
Saisie d’un recours, la juridiction administrative de premier ressort a rejeté la demande de la société de construction. La cour d’appel administrative a cependant infirmé cette décision en s’appuyant sur la jurisprudence européenne existante. Le Högsta förvaltningsdomstolen, soit la Cour suprême administrative de Suède, a décidé de surseoir à statuer pour interroger la Cour de justice.
Le problème de droit porte sur l’interprétation des articles 184 à 189 de la directive 2006/112/CE concernant le changement d’affectation d’un bien d’investissement. La Cour devait déterminer si un État peut exiger d’un assujetti la régularisation d’une taxe qu’il n’a pas lui-même déduite.
La Cour de justice répond par la négative en soulignant que la régularisation doit peser sur l’assujetti ayant initialement opéré la déduction. Elle écarte les arguments relatifs à la prévention des avantages injustifiés pour privilégier la cohérence du système commun de taxe.
I. La réaffirmation du caractère personnel de l’obligation de régularisation
A. L’identification de l’assujetti redevable de la taxe
La Cour rappelle que le mécanisme de régularisation vise à assurer une relation étroite entre le droit à déduction et l’utilisation effective des biens. L’article 184 de la directive impose de corriger la déduction initiale lorsqu’elle s’avère supérieure ou inférieure à celle que l’assujetti pouvait légitimement pratiquer. Cette obligation repose sur une logique de continuité entre l’acte de déduction et l’obligation de reversement éventuel en cas de changement d’affectation.
Le juge européen souligne que la désignation du redevable constitue une règle de fond du système commun de taxe sur la valeur ajoutée. Il affirme explicitement que « les sommes dues à ce titre doivent être acquittées par cet assujetti » ayant opéré la déduction. Une interprétation inverse permettrait au cédant de conserver un avantage fiscal indu tout en faisant peser une charge indue sur le nouvel acquéreur.
B. L’incompatibilité des transferts d’obligations fiscales
La législation nationale suédoise prévoyait un transfert automatique des droits et obligations en matière de régularisation lors de la cession de l’immeuble. La Cour juge cette modalité contraire aux objectifs de la directive car elle crée une dette fiscale pour un tiers à l’opération initiale. Le cessionnaire se retrouverait ainsi contraint d’acquitter une créance relative à une transaction effectuée dans le cadre de l’activité économique d’un autre.
Cette situation compromettrait l’exactitude des déductions et la neutralité de la taxe que les règles de régularisation ont précisément pour mission de garantir. La Cour précise que « le cédant ayant effectué la déduction continuerait à bénéficier d’une déduction supérieure à celle à laquelle il a droit ». L’objectif de neutralité fiscale ne serait donc pas atteint à l’égard de celui qui a réellement perçu l’avantage.
II. La préservation du principe de neutralité par la sécurité juridique
A. La protection de l’acquéreur contre les créances d’autrui
La décision s’inscrit dans le prolongement d’une jurisprudence établie interdisant de recouvrer une régularisation auprès d’un assujetti étranger à la déduction. La Cour rejette l’idée que le changement d’utilisation par le cessionnaire puisse justifier un report de la responsabilité fiscale sur sa tête. Elle considère que l’acquéreur ne doit pas supporter les conséquences financières d’une déduction qu’il n’a pas lui-même pratiquée lors de son entrée dans le patrimoine.
Le juge européen estime que la sécurité juridique s’oppose à ce qu’un assujetti soit tenu pour responsable des agissements ou des choix fiscaux de ses prédécesseurs. Cette solution protège les opérateurs économiques contre des réclamations imprévisibles fondées sur des opérations comptables dont ils n’ont pas nécessairement la maîtrise complète. La neutralité de la charge fiscale impose que chaque acteur ne réponde que de ses propres droits à déduction.
B. L’encadrement des mesures nationales de lutte contre les avantages injustifiés
L’administration fiscale soutenait que l’absence de régularisation auprès de l’acquéreur procurerait un avantage injustifié en permettant l’acquisition d’un bien libre de taxe. La Cour écarte cet argument en rappelant que les États membres disposent d’autres leviers juridiques pour taxer les livraisons de bâtiments. Elle souligne que la fixation du prix de vente relève de la liberté contractuelle des parties et ne constitue pas un avantage au sens de la directive.
Les dispositions permettant aux États de prendre des mesures utiles ne sauraient conduire à des obligations allant au-delà de ce que permet le droit de l’Union. La Cour conclut que la directive « s’oppose à une législation nationale qui (…) impose également au cessionnaire de procéder à la régularisation de cette déduction ». Le respect des principes fondamentaux du droit fiscal européen prime ainsi sur les préoccupations purement budgétaires ou administratives des autorités nationales.