La Cour de justice de l’Union européenne a rendu, le 9 mars 2023, une décision majeure relative à l’assujettissement des bâtiments transformés. Cette affaire oppose une société de développement immobilier à l’administration fiscale au sujet de la transformation d’un ancien collège en appartements. Un montage juridique scindait la vente du terrain et de l’ancien bâtiment des travaux de rénovation pour bénéficier d’un taux réduit. L’administration a requalifié l’opération en une livraison unique d’appartements neufs soumise au taux normal de taxe sur la valeur ajoutée. Le tribunal de première instance de Liège a rejeté le recours de la société, décision confirmée ultérieurement par la cour d’appel de Liège. La Cour de cassation de Belgique a sursis à statuer, le 28 mars 2022, pour interroger les juges européens sur l’interprétation de la directive. Le problème juridique concerne l’application de l’exonération fiscale lorsque l’État n’a pas défini les modalités de première occupation pour les immeubles rénovés. La Cour juge que la livraison d’un bâtiment ayant subi des transformations substantielles doit être soumise à la taxation comme un bien neuf. Il convient d’étudier l’assimilation des transformations substantielles à des livraisons taxables, puis d’analyser l’obligation d’interprétation conforme du droit national à la directive.
I. L’assimilation des transformations substantielles à des livraisons de biens neufs
A. Le critère de la valeur ajoutée comme fondement de la taxation
La Cour rappelle que la vente d’un bâtiment ancien est exonérée car elle ne génère pas de valeur ajoutée significative pour le système fiscal. Elle précise que « la vente d’un bâtiment consécutive à sa première livraison à un consommateur final marque la fin du processus de production ». À l’inverse, les travaux de rénovation lourde s’apparentent à une nouvelle production de biens immobiliers par l’apport d’une valeur marchande supplémentaire. La livraison d’un bâtiment ancien ayant subi une transformation remplit donc le critère de la première occupation et donne lieu à une taxation. Cette approche économique permet de distinguer les simples ventes patrimoniales des activités de promotion immobilière soumises normalement au mécanisme de la taxe.
B. L’absence d’effet direct de l’exonération malgré le silence législatif
La société requérante soutenait que le défaut de transposition nationale des modalités de transformation interdisait à l’administration de taxer les immeubles déjà occupés. La juridiction européenne écarte cet argument en affirmant que l’absence de définition contraignante ne confère pas un droit automatique à l’exonération fiscale. Elle souligne que « le caractère substantiel des modifications ne semble pas faire de doute » dans cette espèce, sous réserve de la vérification souveraine des juges. L’assujettissement résulte directement du principe fondamental de la taxe sur la valeur ajoutée et des définitions matérielles issues de la jurisprudence constante. Cette reconnaissance de la taxation des immeubles rénovés impose alors de préciser les limites matérielles de la notion de transformation au sens de la directive.
II. L’encadrement juridictionnel de l’autonomie fiscale des États membres
A. La définition matérielle de la notion de transformation d’immeuble
Les juges européens encadrent la faculté des États membres en définissant les contours de la transformation comme une modification profonde de la structure existante. Pour justifier une nouvelle taxation, le bâtiment doit avoir subi « des modifications substantielles destinées à en modifier l’usage ou à en changer considérablement les conditions ». Cette définition autonome du droit de l’Union européenne empêche les législations nationales de vider de sa substance l’exonération prévue pour les bâtiments anciens. Les États peuvent certes adopter des critères quantitatifs, comme un pourcentage du coût des travaux, mais ils doivent respecter l’objectif de la directive. La transformation est donc une notion objective qui dépend de la réalité des travaux accomplis plutôt que de la seule volonté du législateur.
B. La conciliation entre sécurité juridique et neutralité de la taxe
L’exigence de sécurité juridique impose que les particuliers bénéficient d’une situation claire leur permettant de connaître la plénitude de leurs droits et obligations. Toutefois, la Cour affirme que cette exigence ne peut pas faire obstacle à une interprétation conforme du droit national aux objectifs européens de neutralité. Le juge national doit interpréter son code de la taxe de manière à refuser l’exonération lorsque le bâtiment acquiert les caractéristiques d’un immeuble neuf. Cette obligation assure une concurrence loyale entre les promoteurs de constructions neuves et ceux réalisant des rénovations lourdes ayant un impact économique identique. La neutralité fiscale commande ainsi de traiter de manière similaire toute opération générant une valeur ajoutée immobilière équivalente sur le marché de l’habitation.